Slide_Unico SP_Bana

NOVITÀ FISCALI E DICHIARAZIONI DELLE
SOCIETÀ DI PERSONE
Dott. Michele Bana
Dottore commercialista, revisore legale dei conti e pubblicista
RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRPEF IN CONTABILITÀ ORDINARIA
Nel caso delle imprese individuali e delle società di persone in contabilità
ordinaria, è prevista la c.d. compensazione verticale, ovvero l’imputazione
della perdita d’impresa in diminuzione di altri redditi della medesima natura
conseguiti, anche in regime di contabilità semplificata, mediante l’esercizio di
ulteriori attività d’impresa. In caso di insussistenza o incapienza di altri
imponibili d’impresa, l’art. 8 del Tuir – così come modificato dall’art. 1, co. 29,
della Legge n. 244/2007 – riconosce la possibilità di riportare la perdita
fiscale residua nei successivi periodi d’imposta, ma non oltre il quinto, al
fine di poterla compensare con futuri redditi d’impresa, sino a concorrenza
degli stessi (art. 8, co. 3, primo periodo, del D.P.R. n. 917/1986).
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRPEF IN CONTABILITÀ ORDINARIA
In sede di dichiarazione dei redditi, l’imprenditore individuale in contabilità
ordinaria è tenuto a compilare il quadro RF, al fine di determinare il reddito
imponibile ovvero la perdita dell’esercizio (RF49), ed utilizzare la perdite
fiscali pregresse (RF50).
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRPEF IN CONTABILITÀ ORDINARIA
La perdita risultante dal rigo RF49 può essere compensata con eventuali
redditi da partecipazione (quadro RH) ovvero imprese da allevamento,
produzione di vegetali ed altre attività agricole (quadro RD). In mancanza, la
perdita deve essere riportata nel quadro RS.
Qualora l’importo del rigo RF49 sia, invece, positivo, nel rigo RF50,
colonna 2, deve essere indicato, fino a concorrenza, l’ammontare delle perdite
derivanti dai quadri RH e RD, aumentato dell’eventuale eccedenza di perdite di
periodi d’imposta precedenti, non utilizzato per compensare altri redditi
d’impresa dell’anno 2011, da evidenziare, nella colonna 1 del rigo RF50.
L’eventuale perdita residua deve essere riportata nel quadro RS, tra le perdite
non compensate nell’anno. L’importo risultante nel rigo RF51 deve essere
sommato agli altri redditi del contribuente, e riportato nel quadro RN.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRPEF IN CONTABILITÀ ORDINARIA
La società di persone deve compilare il quadro RF del Modello Unico 2012 –
Società di Persone, attraverso il quale, partendo dai dati contabili di bilancio,
perviene alla determinazione della perdita fiscale (RF55).
L’importo risultante da rigo RF55, colonna 2, deve essere indicato nel rigo
RN1, colonna 1, barrando la colonna 5, qualora si tratti di perdite
illimitatamente riportabili.
RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRPEF IN CONTABILITÀ ORDINARIA
L’eccedenza di perdite deve essere riportata nel rigo RS5, se soggette al
limite temporale del quinquennio, oppure nel rigo RS6, qualora si tratti di
perdite illimitatamente riportabili.
Il socio persona fisica al quale sono state imputate le perdite della società
di persone in contabilità ordinaria deve compilare il rigo RH1 (“Redditi di
partecipazione in società di persone ed assimilate”), sezione I, del modello
Unico 2012 – Persone Fisiche, e seguenti.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRPEF IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
La predetta disciplina non è, invece, applicabile dai contribuenti in contabilità
semplificata, salvo che abbiano optato per il regime ordinario: opera, quindi,
il criterio della c.d. compensazione orizzontale delle perdite fiscali, ma non
della facoltà di riporto. È, pertanto, consentito imputare la perdita in
diminuzione dei redditi di altra natura prodotti dal contribuente nel
medesimo periodo d’imposta (imprenditore individuale) o da coloro i quali
la perdita è imputata per trasparenza, come nel caso di partecipazioni in
società in nome collettivo od accomandita semplice. L’eventuale perdita che
dovesse residuare non è, tuttavia, utilizzabile nei successivi periodi
d’imposta.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRPEF IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
L’imprenditore individuale in contabilità semplificata deve compilare il quadro
RG, secondo modalità analoghe a quelle relative al quadro RF.
Le perdite dell’attività d’impresa sono utilizzabili esclusivamente
in
diminuzione degli altri redditi imponibili conseguiti dal contribuente nel
medesimo esercizio, non essendo riportabili in un successivo periodo
d’imposta.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRPEF IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
La perdita d’impresa della società di persone in contabilità semplificata
emerge dalla compilazione del quadro RG.
L’importo risultante al rigo RG30 deve essere, inoltre, indicato nel rigo RN2,
colonna 1, con il medesimo segno.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRPEF IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
Il socio persona fisica in contabilità ordinaria, al quale siano attribuite le
perdite della società di persone in contabilità semplificata, deve compilare
il Modello Unico 2012– Persone Fisiche, nei righi RH1 e RH13.
La perdita, essendo stata prodotta da una società in contabilità semplificata,
può essere utilizzata in compensazione con tutti gli altri redditi del
contribuente.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRPEF: PERDITA FISCALE RILEVANTE
L’ammontare dei risultati economici tributari compensabili, ovvero utilizzabili, è
desumibile dalle disposizioni che regolano la determinazione del reddito
d’impresa (art. 56, co 2, del Tuir). Conseguentemente, la perdita deve essere
assunta al netto dei proventi esenti – conseguiti nel medesimo periodo
d’imposta, per effetto dell’esercizio dell’attività d’impresa – per la parte
eccedente gli interessi passivi (art. 61 del D.P.R. n. 917/1986) e le spese
generali (art. 109, co. 5, del Tuir) non dedotti.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRPEF: PERDITA FISCALE RILEVANTE
Esempio:
Perdita del periodo d’imposta 2011: euro 150.000,00
Proventi esenti: euro 45.000,00
Interessi passivi e spese generali non dedotti nell’esercizio: euro 20.000,00
Proventi esenti netti:
Euro 45.000,00 – Euro 20.000,00 = Euro 25.000,00
Perdita fiscale utilizzabile:
Euro 150.000,00 – Euro 25.000,00 = Euro 125.000,00
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRPEF: DISPOSIZIONI COMUNI
L’utilizzabilità delle perdite prodotte dai contribuenti Irpef è, inoltre, soggetta – per
effetto del rinvio operato dall’art. 8, co. 3, ultimo periodo, del Tuir – ad alcune
disposizioni dettate espressamente per le imprese Ires (art. 84, co. 2 e 3, del
D.P.R. n. 917/1986):
• riporto illimitato, nel caso di perdite maturate nei primi tre periodi
d’imposta dalla costituzione, purchè si riferiscano all’esercizio di una
nuova attività;
• esclusione
del
riporto,
qualora
la
maggioranza
delle
quote
di
partecipazione del soggetto che riporta le perdite venga trasferita o
comunque acquisita da terzi, anche a titolo temporaneo, e venga modificata
l’attività principale di fatto esercitata nei periodi in cui sono maturate le
perdite oggetto di riporto, salvo il caso in cui la partecipata superi il c.d. test di
vitalità.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
DISCIPLINA SPECIALE DELLE SOCIETÀ DI PERSONE
Le perdite prodotte da società in nome collettivo ed in accomandita semplice,
nonché dalle società semplici e dalle associazioni di cui all’art. 5 del Tuir
derivanti dall’esercizio di arti o professioni, sono imputate ai soci, ovvero agli
associati, in proporzione alla specifica quota di partecipazione agli utili
(art. 8, co. 2, primo periodo, del D.P.R. n. 917/1986). Sul punto, si rammenta
che le quote di partecipazione agli utili si presumono proporzionali al valore
dei conferimenti dei soci, se non risultano diversamente determinate
nell’atto pubblico ovvero nella scrittura privata autenticata di costituzione,
oppure da altro atto analogo avente data anteriore all’inizio del periodo
d’imposta. Qualora il valore dei conferimenti non appaia determinato, le
quote di partecipazione agli utili si intendono uguali.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
DISCIPLINA SPECIALE DELLE S.A.S.
Il predetto principio di imputazione per trasparenza è, tuttavia, derogato nel
caso in cui le perdite siano prodotte da una società in accomandita
semplice, in eccedenza rispetto all’ammontare del capitale sociale: al
ricorrere della suddetta ipotesi, è prevista l’integrale applicazione di tale
criterio esclusivamente in capo ai soci accomandatari, in quanto
illimitatamente responsabili. Gli accomandanti, quali soci di capitale,
possono, invece, beneficiare di un’attribuzione parziale della perdita della
s.a.s., limitata al valore nominale della propria quota di partecipazione,
coerentemente
con
il
proprio
regime
di
responsabilità
per
le
obbligazioni sociali (art. 2313, co. 1, c.c.).
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
DISCIPLINA SPECIALE DELLE S.A.S.
È fatta, naturalmente, salva l’ipotesi in cui il socio accomandante perda
sostanzialmente la responsabilità limitata, per effetto di un’ingerenza
continuativa e stabile nella gestione aziendale: in tale eventualità, la
figura di tale socio è assimilabile a quella dell’accomandatario, con l’effetto
che possono usufruire dell’imputazione piena della perdita d’impresa di
propria competenza (Cass. 26 giugno 2009, n. 15161).
Le perdite fiscali della s.a.s. non imputabili agli accomandanti, in quanto
eccedenti il valore nominale della quota di partecipazione al capitale, non
divengono inutilizzabili, bensì confluiscono nell’insieme delle perdite
attribuibili
agli
accomandatari,
come
peraltro
riconosciuto
sia
dall’Amministrazione Finanziaria (R.M. 4 ottobre 2001, n. 152/E) che dalla
giurisprudenza di legittimità (Cass. 24 maggio 2006, n. 12332).
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
DISCIPLINA SPECIALE DELLE S.A.S.
Esempio
Soci della Alfa s.a.s.
Quota
Valore nominale
Mario Brambilla (accomandatario)
35,00%
3.500,00
Giuseppe Colombo (accomandatario)
30,00%
3.000,00
Salvatore Esposito (accomandante)
20,00%
2.000,00
Marco Rossi (accomandante)
15,00%
1.500,00
Totale
100,00%
10.000,00
Al termine del periodo d’imposta 2011, la società consegue una perdita
fiscale di euro 15.000,00 che, in ossequio all’art. 8, co. 2, ultimo periodo,
del Tuir, deve essere ripartita nei seguenti termini:
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
DISCIPLINA SPECIALE DELLE S.A.S.
• ai soci accomandanti (Esposito e Rossi), considerato che le perdite
eccedono il capitale sociale, possono essere imputate perdite nel limite
della propria quota di partecipazione agli utili e, quindi, rispettivamente,
euro 2.000,00 (in luogo di euro 3.000,00) ed euro 1.500,00 (anziché euro
2.250,00): in altri termini, la perdita eccedente, non attribuibile a tali soci
accomandanti ammonta ad euro 1.750,00 complessivi;
• ai soci accomandatari (Brambilla e Colombo) deve essere attribuita la
perdita pari alla propria quota di partecipazione al capitale sociale (euro
5.250,00 a Brambilla ed euro 4.500,00 a Colombo), più la ripartizione
pro quota della parte di perdita eccedente il capitale sociale (euro
1.750,00) e, quindi, euro 942,31 ad Esposito ed euro 807,69 a Rossi.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
DISCIPLINA SPECIALE DELLE S.A.S.
Socio
Imputazione delle perdite per trasparenza
Integrale
Limitata
Perdita non Ripartizione
imputabile
eccedenza
TOTALE
Mario Brambilla
(accomandatario)
5.250,00
942,31
6.192,31
Giuseppe Colombo
(accomandatario)
4.500,00
807.69
5.307,69
Salvatore Esposito
(accomandante)
2.000,00
1.000,00
2.000,00
Marco Rossi
(accomandante)
1.500,00
750,00
1.500,00
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOGGETTI IRES
L’art. 84 del TUIR, riservato ai contribuenti Ires, è stato modificato dall’art.
23, co. 9, del DL 6 luglio 2011, n. 98, abrogando il vincolo quinquennale al
riporto delle perdite prodotte successivamente al primo triennio dalla
costituzione (se riferite ad una nuova attività produttiva), ed introduzione del
limite dell’80,00% del reddito imponibile.
La C.M. 6 dicembre 2011, n. 53/E ha stabilito che il nuovo regime delle
perdite si applica anche a quelle maturate nei periodi d’imposta
precedenti a quello in corso al 6 luglio 2011, ovvero alle perdite prodotte
sino all’esercizio 2010, nel caso di contribuenti “solari” (art. 23, co. 6 e 9, del
DL 98/2011), così come risultanti dalla dichiarazione dei redditi e, quindi,
limitatamente a quelle realizzate nell’esercizio 2006 e successivi.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
CONTESTUALE UTILIZZO DI PERDITE DIFFERENTI
Nel corso del Telefisco del 25 gennaio 2012, è stato precisato che, nel
caso di utilizzo, nel medesimo periodo d’imposta, di perdite sia
illimitatamente riportabili – conseguite nei primi tre esercizi dalla
costituzione – che soggette al vincolo quantitativo dell’80,00% del
reddito imponibile, tale limite forfetario deve risultare osservato,
coerentemente con la formulazione letterale dell’art. 84 del TUIR, rispetto
al reddito imponibile lordo, e non a quello al netto delle perdite
illimitatamente riportabili utilizzate.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
CONTESTUALE UTILIZZO DI PERDITE DIFFERENTI
ESEMPIO
Reddito imponibile 2011: euro 100.000
Perdite illimitatamente riportabili: euro 80.000
Perdite soggette al limite dell’80,00%: euro 50.000
Secondo l’Agenzia delle Entrate, se si sceglie di utilizzare prioritariamente
le perdite illimitatamente riportabili (euro 80.000), il limite dell’80,00% di
utilizzo delle altre perdite non va calcolato sul reddito imponibile residuo
(euro 20.000), ma su quello lordo (euro 100.000), ed è, quindi, pari ad
euro 80.000. Con l’effetto che il reddito imponibile 2011 è integralmente
assorbito dalle perdite (euro 80.000 illimitatamente riportabili ed euro
20.000 rispettose del vincolo dell’80,00%).
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
CONTESTUALE UTILIZZO DI PERDITE DIFFERENTI
Alla
luce
dell’orientamento
dell’Amministrazione
Finanziaria,
il
contribuente avrebbe potuto, in alternativa, utilizzare integralmente le
perdite soggette al vincolo dell’80,00% (euro 50.000 a fronte di un limite di
euro 80.000), potendo, poi, conseguire un duplice beneficio:
1)azzerare il reddito imponibile, utilizzando una sola parte delle perdite
illimitatamente riportabili (euro 50.000 ovvero il minor importo necessario,
in presenza di crediti tributari da scomputare dall’Ires);
2)conservare una quota di perdite illimitatamente riportabili (euro
30.000), non soggette a vincoli.
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOCIETÀ DI COMODO
Sempre nel corso del Telefisco del 25 gennaio 2012, è stato ribadito che le
perdite pregresse della società non operativa possono essere utilizzate,
purchè risultino rispettate, congiuntamente, due condizioni:
a)le perdite pregresse astrattamente utilizzabili non possono eccedere
l’80,00% dell’intero reddito imponibile del periodo d’imposta, ai sensi
dell’art. 84, co. 1, del TUIR;
b)le perdite pregresse effettivamente utilizzabili, nei limiti di quelle
determinate al sub a), possono essere computate soltanto in diminuzione
del reddito imponibile eccedente quello minimo presunto, a norma
dell’art. 30, co. 3, della Legge 74/1994 (C.M. 2 febbraio 2007, n. 5/E).
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOCIETÀ DI COMODO
ESEMPIO
Perdite pregresse soggette al limite dell’80,00%: euro 100.000
Reddito complessivo 2011: euro 70.000
Reddito minimo presunto 2011: euro 30.000
a)Perdite pregresse astrattamente utilizzabili:
euro 70.000*80,00% = euro 56.000
b) Perdite pregresse effettivamente utilizzabili:
euro 70.000 – euro 30.000 = euro 40.000
REDDITO DA DICHIARARE IN UNICO 2012: EURO 30.000
PERDITE RESIDUE RIPORTABILI:
euro 100.000 – euro 40.000 = euro 60.000
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
SOCIETÀ DI COMODO
ESEMPIO
Perdite pregresse soggette al limite dell’80,00%: euro 100.000
Reddito complessivo 2011: euro 70.000
Reddito minimo presunto 2011: euro 10.000
a)Perdite pregresse astrattamente utilizzabili:
euro 70.000*80,00% = euro 56.000
b) Perdite pregresse effettivamente utilizzabili: euro 56.000
(e non euro 70.000 – euro 10.000 = euro 60.000)
REDDITO DA DICHIARARE IN UNICO 2012: EURO 14.000
PERDITE RESIDUE RIPORTABILI:
euro 100.000 – euro 56.000 = euro 44.000
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RIPORTO DELLE PERDITE FISCALI
UTILIZZO DELLE PERDITE E MODELLO UNICO 2012
In sede di dichiarazione dei redditi, le perdite fiscali ancora utilizzabili devono
essere evidenziate mediante la compilazione dei quadri RN e RS, quest’ultimo
modificato alla luce della nuova formulazione dell’art. 84 del Tuir.
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AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
PRESUPPOSTO SOGGETTIVO
• s.p.a., s.r.l., s.a.p.a., società cooperative e di mutua assicurazione,
europee di cui al Regolamento n. 2157/2001/CE e cooperative europee
previste dal Regolamento n. 1435/2003/CE, residenti nel territorio dello
Stato (art. 73, co. 1, lett. a), del Tuir);
• enti pubblici e privati diversi dalle società, trust, residenti in Italia, che
hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali;
• società ed enti commerciali di cui all’art. 73, co. 1, lett. d), del Tuir, non
residenti nel territorio dello Stato, qualora dispongano nello stesso di una
stabile organizzazione;
• s.n.c., s.a.s. ed imprenditori individuali in contabilità ordinaria, per
natura od opzione.
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AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI ESCLUSI
• enti pubblici e privati, diversi dalle società, nonché i trust, residenti nel
territorio dello Stato, non commerciali (art. 73, co. 1, lett. c), del Tuir);
• imprese individuali e società di persone in contabilità semplificata, ed
esercenti attività di lavoro autonomo;
• soggetti falliti, a partire dall’inizio dell’esercizio della sentenza dichiarativa
dello stato di insolvenza (ammessi, invece, quelli in concordato preventivo o
accordo di ristrutturazione dei debiti);
• imprese in liquidazione coatta amministrativa, a decorrere dall’avvio del
periodo d’imposta in cui è pronunciato il relativo provvedimento di apertura
della procedura;
• società assoggettate all’amministrazione straordinaria delle grandi imprese in
crisi, a partire dall’inizio dell’esercizio di apertura della procedura.
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AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
MISURA DELL’AGEVOLAZIONE
Ai fini della determinazione del reddito netto complessivo, si deduce
dall’imponibile fiscale un importo pari al rendimento nozionale di una
particolare configurazione di mezzi propri. La forma di detassazione in parola
è
fissata
nel
3,00%
annuo
per
il
primo
triennio
di
applicazione
dell’agevolazione (2011-2013): a partire dal quarto periodo d’imposta, sarà,
invece, definito con un apposito Decreto del Ministro dell’economia e delle
finanze, da emanare entro il 31 gennaio di ogni anno, tenendo conto dei
rendimenti finanziari medi dei titoli obbligazionari pubblici, aumentabili di
ulteriori tre punti percentuali a titolo di compensazione del maggior rischio.
L’aliquota così individuata deve essere applicata ad un importo diversamente
determinato, a seconda della tipologia di contribuente: soggetti Ires od Irpef.
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AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES:
VARIAZIONE PATRIMONIALE AGEVOLABILE
Il coefficiente del 3,00% opera sulla variazione in aumento del capitale
proprio esistente alla chiusura dell’esercizio in corso al 31 dicembre
2010: quest’ultimo è rappresentato dal patrimonio netto risultante dal
relativo bilancio, senza tenere conto dell’utile del medesimo periodo
amministrativo, ovvero dal solo capitale sociale e dalle riserve. In altri
termini, è agevolabile anche la quota non distribuita, né accantonata a
riserva indisponibile, del risultato economico dell’anno 2010, ancorché
maturato anteriormente all’entrata in vigore del D.L. n. 201/2011.
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AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: MEZZI PROPRI AL 31 DICEMBRE 2010
Dati di bilancio:
+ Capitale sociale
+ Riserve disponibili
+ Riserve indisponibili
– Perdite a nuovo da esercizi precedenti
– Perdita dell’esercizio 2010
Non deve essere considerato l’utile del periodo amministrativo 2010,
che può, invece, rilevare come incremento del 2011, se accantonato ad
una riserva disponibile.
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AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: MEZZI PROPRI AL 31 DICEMBRE 2010
ESEMPIO
Alla chiusura dell’esercizio 2010, la Alfa s.r.l. presentava la seguente
situazione patrimoniale:
• capitale sociale: 10.000 euro;
• riserve: 90.000 euro;
• utile d’esercizio: 15.000 euro.
In sede di verifica dell’incremento dei mezzi propri, al termine del periodo
d’imposta 2011 e successivi, il dato iniziale di confronto è rappresentato
dalla somma del capitale sociale e delle riserve esistenti al 31 dicembre
2010 e, quindi, euro 10.000 + euro 90.000 = euro 100.000.
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AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: VARIAZIONI IN AUMENTO DEI MEZZI
PROPRI
• conferimenti in denaro;
• rinunce dei soci ai propri crediti e compensazioni;
• utili accantonanti a riserve disponibili (non necessariamente distribuibili).
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AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: CONFERIMENTI IN DENARO
Gli apporti di risorse monetarie rilevano a prescindere dalla causale
sottostante (aumenti di capitale non semplicemente sottoscritti, versamenti per
sovrapprezzo azioni/quote, in conto capitale o a fondo perduto, conversioni di
obbligazioni, ecc.), a decorrere dalla data del versamento, purché – se
eseguiti nell’ambito di un aumento di capitale – la relativa delibera sia stata
“assunta successivamente all’esercizio in corso al 31 dicembre 2010” (art. 5,
co. 2, lett. a), del D.M. 14 marzo 2012). Sono, pertanto, esclusi i conferimenti
in natura.
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AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: CONFERIMENTI IN DENARO
ESEMPIO
La Beta s.r.l., con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, ha
aumentato il proprio patrimonio netto per effetto di versamenti in conto capitale
dei soci effettuati, il 25 novembre 2011, per un ammontare complessivo di euro
100.000,00. Per il 2011, il conferimento deve essere valorizzato nella misura di
euro 10.136,99 (euro 100.000,00*37/365): in altri termini, è necessario
proporzionare il conferimento pro rata temporis, in funzione dei giorni che
vanno dal versamento al termine del periodo d’imposta.
Se la durata del periodo d’imposta è differente dai 12 mesi, la variazione
in aumento va ragguagliata alla durata del periodo stesso (art. 2, co. 1,
del D.M. 14 marzo 2012).
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AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: ACCANTONAMENTO DI UTILI
Rilevano anche gli utili portati a nuovo, destinati a copertura di perdite od
accantonati a riserva (a partire dall’inizio dell’esercizio di formazione della
stessa), ad eccezione di quelli destinati a riserve indisponibili, intendendosi
per tali quelle “formate con utili diversi da quelli realmente conseguiti ai
sensi dell’art. 2433 del codice civile in quanto derivanti da processi di
valutazione nonché quelle formate con utili realmente conseguiti che, per
disposizione di legge, sono o divengono non distribuibili né utilizzabili
ad aumento del capitale sociale né a copertura di perdite; nell’esercizio in
cui viene meno la condizione dell’indisponibilità, assumono rilevanza anche
le riserve non disponibili formate successivamente all’esercizio in corso al 31
dicembre 2010” (art. 5, co. 5, del D.M. 14 marzo 2012).
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AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: ACCANTONAMENTO DI UTILI
ESEMPI DI “RISERVA INDISPONIBILE”:
• riserva da valutazione delle partecipazioni con il metodo del patrimonio
netto (art. 2426, co. 1, n. 4), c.c.);
• riserva da adeguamento per utili su cambi non ancora realizzati (art.
2426, n. 8-bis), c.c.);
• riserva derivante da rivalutazione monetaria;
• riserva per acquisto di azioni proprie.
Rilevano, invece, in quanto disponibili, la riserva legale e quella in
sospensione d’imposta di cui all’art. 42, co. 2-quater, del D.L. n. 78/2010,
accantonata dall’impresa che sottoscrive un contratto di rete, ovvero vi
aderisce (art. 3, co. 4-ter e ss., del D.L. n. 5/2009), poiché non derivanti da
operazioni valutative.
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AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: ACCANTONAMENTO DI UTILI
ESEMPIO:
In data 6 aprile 2011, la Delta s.p.a., avente il periodo d’imposta
coincidente con l’anno solare, ha accantonato l’utile dell’esercizio 2010 di
euro 13.000,00 con destinazione integrale a riserva straordinaria –
avendo, quella legale, già raggiunto il minimo obbligatorio del quinto del
capitale sociale (art. 2430, co. 1, c.c.) – beneficiandone in forma
integrale ai fini Ace: gli accantonamenti a riserve disponibili, a differenza
dei conferimenti in denaro, non sono, infatti, soggetti al ragguaglio pro rata
temporis.
39
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: RINUNCIA DEL SOCIO AL PROPRIO
CREDITO
Ad integrazione di quanto previsto dalla norma istitutiva, l’art. 5, co. 2, lett.
a), del D.M. 14 marzo 2012 – analogamente a quanto sostenuto dall’Agenzia
delle Entrate con riferimento al bonus di capitalizzazione di cui all’art. 5, co.
3-ter, del D.L. 1° luglio 2009, n. 78 (C.M. 21 dicembre 2009, n. 53/E,
paragrafo 2.1) – ha stabilito che “si considera conferimento in denaro la
rinuncia incondizionata dei soci al diritto alla restituzione dei crediti verso
la società nonché la compensazione dei crediti in sede di sottoscrizione di
aumento del capitale”: la remissione è, tuttavia, agevolabile soltanto se
riguarda
crediti
non
commerciali,
ovvero
derivanti
da
precedenti
finanziamenti in denaro. Gli incrementi di capitale derivanti dalle predette
operazioni rilevano a partire dalla data dell’atto di rinuncia, ovvero da quella
in cui assume effetto la compensazione.
40
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: RINUNCIA DEL SOCIO AL PROPRIO
CREDITO
Nel caso delle società e degli enti commerciali non residenti di cui all’art. 73, co. 1,
lett. d), del Tuir, le predette disposizioni si applicano alle stabili organizzazioni nel
territorio dello Stato, rilevando la variazione in aumento del fondo di dotazione
rispetto a quello esistente alla chiusura dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2010,
così come risultanti dalla dichiarazione dei redditi del periodo d’imposta da ritenersi
congrui dal punto di vista fiscale, tenendo conto di principi condivisi in sede
internazionale. Per le imprese e le stabili organizzazioni di imprese non residenti
sorte successivamente al 31 dicembre 2010, si assume come incremento anche
il patrimonio di costituzione o il fondo di dotazione, per l’ammontare derivante
da conferimenti in denaro (art. 5, co. 6, del D.M. 14 marzo 2012): si deve,
pertanto, escludere dall’ambito dell’agevolazione il conferimento di beni in natura
rientranti nel patrimonio di costituzione.
41
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: RIEPILOGO DEGLI INCREMENTI
RILEVANTI
Modalità
Data rilevante
Conferimenti in denaro
Versamento
Versamenti dei soci per sovrapprezzo azioni/quote
Versamento
Versamenti dei soci in conto capitale o copertura di perdite
Versamento
Accantonamenti degli utili a riserva disponibile (legale, in
Inizio
sospensione d’imposta non derivante da operazioni dell’esercizio di
valutative, ecc.)
formazione della
riserva
Rinuncia incondizionata dei soci ai propri finanziamenti
Atto di rinuncia
Compensazione dei crediti in sede di aumento di capitale
Efficacia della
compensazione
Conversione delle obbligazioni in capitale sociale
Esercizio
dell’opzione
42
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: RIEPILOGO DEGLI INCREMENTI
IRRILEVANTI
Modalità
Conferimenti in natura
Finanziamenti soci
Accantonamenti degli utili a riserva da adeguamento cambi
Accantonamento degli utili a riserva da valutazione delle partecipazioni
Accantonamento degli utili ad altra riserva indisponibile (ad esempio, a quella
obbligatoriamente costituita in sede di acquisto delle azioni proprie)
43
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES:
VARIAZIONI IN DIMINUZIONE DEI MEZZI PROPRI
• riduzioni di patrimonio netto con attribuzione, a qualsiasi titolo
(distribuzione di utili, riserve o capitale sociale), ai soci o partecipanti;
• acquisti di partecipazioni in società controllate;
• acquisti di aziende o di rami di aziende.
A differenza degli incrementi, le variazioni in diminuzione rilevano a partire
dall’inizio dell’esercizio in cui si sono verificate.
Non rilevano le riduzioni per copertura di perdite, né la perdita dell’esercizio
2011: nell’ipotesi di versamenti in denaro a copertura delle perdite, la
detassazione spetta sull’intero ammontare apportato dai soci – sempre
assunto pro-rata temporis, sulla base della data dell’effettiva esecuzione – e
non al netto del predetto risultato economico.
44
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES:
VARIAZIONI NETTA DEI MEZZI PROPRI
Le istruzioni alla compilazione del modello Unico 2012 – Società di Capitali,
a differenza del dato normativo, pongono, tuttavia, un limite all’incremento
dei mezzi propri agevolabili: “in ciascun esercizio la variazione in aumento
non può comunque eccedere il patrimonio netto risultante dal relativo
bilancio, escluso l’utile del medesimo periodo”. In senso difforme, si è,
invece, espresso l’art. 11 del D.M. 14 marzo 2012, stabilendo come limite
massimo “il patrimonio netto risultante dal relativo bilancio, ad esclusione
delle riserve per acquisto di azioni proprie”.
45
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES:
VARIAZIONI NETTA DEI MEZZI PROPRI
La Alfa s.r.l. presenta, nel bilancio 2011, la seguente situazione:
• patrimonio netto al 31 dicembre 2010: euro 700.000;
• utile accantonato a riserva disponibile: euro 25.000;
• distribuzione riserve in data 2 febbraio 2011: euro 10.000;
• versamento in c/capitale in data 1°marzo 2011: euro 80.000.
Mentre la distribuzione delle riserve rileva per l’intero ammontare, il
versamento in conto capitale rileva per una frazione rapportata all’anno
(dal 1° marzo 2011 al 31 dicembre 2011), ovvero per euro 67.068,49 (euro
80.000 * 306/365).
46
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES:
VARIAZIONI NETTA DEI MEZZI PROPRI
La deduzione Ace è, pertanto, così determinata:
(euro 25.000,00 – euro 10.000,00 + euro 67.068,49)*3,00%
= euro 82.068,49* 3,00% = euro 2.462,05
Ipotizzando un reddito d’impresa di euro 50.000,00 (già al netto delle perdite
scomputabili, riportate dal precedente periodo d’imposta), l’aliquota Ires del
27,50% deve essere applicata all’imponibile fiscale residuo di euro 47.537,96
(ovvero la differenza tra il reddito d’impresa e la deduzione Ace).
47
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
UTILIZZO DELLE ECCEDENZE
In caso di incapienza del reddito imponibile, non emerge una perdita
fiscale, ma sorge il diritto all’imputazione dell’eccedenza in diminuzione
del reddito imponibile di un successivo periodo (art. 3, co. 3, del D.M. 14
marzo 2012), salvo il caso il cui il contribuente abbia aderito ad un regime
speciale dell’Ires:
• trasparenza fiscale;
• consolidato fiscale.
48
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
ECCEDENZE DELLA SOCIETÀ TRASPARENTE
Indipendentemente dalla tipologia di trasparenza, grande o piccola (art. 115
e 116 del Tuir), l’eccedenza Ace è attribuita a ciascun socio in misura
proporzionale alla sua quota di partecipazione agli utili, concorrendo
a formare il rendimento nozionale del reddito complessivo dichiarato dal
partecipante alla grande trasparenza, o del socio ammesso in deduzione
dal reddito d’impresa (art. 7 del D.M. 14 marzo 2012). Le eccedenze Ace
formatesi, presso la partecipata, anteriormente all’opzione per la
trasparenza non sono attribuibili ai soci, rimanendo deducibili dal solo
reddito dell’impresa in capo alla quale si sono originariamente formate.
Le medesime disposizioni si applicano alle società naturalmente
trasparenti, quali quelle in nome collettivo ed accomandita semplice.
49
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
ECCEDENZE DELLA SOCIETÀ TRASPARENTE
Sul punto, l’Istituto di Ricerca dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili ha
precisato che (Circolare n. 28/IR/2012):
• la persona fisica socia della società trasparente non può utilizzare detta
eccedenza a riduzione di redditi diversi da quelli d’impresa, laddove per redditi
d’impresa devono intendersi anche quelli di partecipazione in altre società di
persone o società trasparenti di cui all’art. 116 del Tuir;
• il D.M. 14 marzo 2012 nulla dispone per quanto attiene alle eventuali
eccedenze di Ace generatesi in capo ai soci prima dell’esercizio dell’opzione per
la trasparenza della società partecipata. In assenza di preclusioni specifiche, si
ritiene che tali eccedenze possano essere utilizzate, in entrambi i regimi, anche
per ridurre il reddito imputato per trasparenza dalla partecipata dopo l’esercizio
dell’opzione.
50
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
ECCEDENZE DELLA PARTECIPANTE
ALLA TASSAZIONE DI GRUPPO
L’art. 6 del D.M. 14 marzo 2012 ha stabilito che l’importo corrispondente al
rendimento nozionale, che supera il reddito complessivo netto dichiarata
dalla società aderente al consolidato fiscale (nazionale o mondiale) “è
ammesso in deduzione dal reddito complessivo globale netto di
gruppo, fino a concorrenza dello stesso”, ad eccezione delle eccedenze
formatesi in periodi d’imposta precedenti a quelli di efficacia della
tassazione di gruppo, che rimangono, invece, nell’esclusiva disponibilità
della società che le ha maturate. L’eventuale eccedenza non trasferita alla
fiscal unit è computata in aumento del rendimento nozionale del successivo
periodo d’imposta dalla singola società partecipante, ed è ammessa in
deduzione secondo le predette regole.
51
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
ECCEDENZE DELLA PARTECIPANTE
ALLA TASSAZIONE DI GRUPPO
Un gruppo societario è composto dalle seguenti società:
• Alfa s.r.l.: perdita fiscale di euro 5.000, e deduzione Ace di euro
15.000;
• Beta s.p.a.: reddito netto di euro 30.000, e non può beneficiare
dell’agevolazione;
• Gamma s.a.p.a.: reddito netto di euro 20.000 euro, e deduzione Ace di
euro 10.000.
In assenza di Ace, il reddito complessivo netto del gruppo societario
ammonta, quindi, ad euro 45.000 (- euro 5.000 + euro 30.000 + euro
20.000).
52
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
ECCEDENZE DELLA PARTECIPANTE
ALLA TASSAZIONE DI GRUPPO
Reddito individuale per effetto della deduzione Ace:
• Alfa s.r.l.: perdita fiscale di euro 5.000, e trasferimento della
deduzione Ace alla fiscal unit (euro 15.000);
• Beta s.p.a.: reddito netto di euro 30.000;
• Gamma s.a.p.a.: reddito netto di euro 10.000 euro, previo integrale
utilizzo della deduzione Ace di euro 10.000, in quanto inferiore
all’imponibile lordo di euro 20.000.
Reddito complessivo: - euro 5.000 (Alfa s.r.l.) + euro 30.000 (Beta
s.p.a.) + euro 10.000 (Gamma s.a.p.a.) – euro 15.000 (deduzione
eccedenza Ace Alfa s.r.l.) = euro 20.000
53
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: MODELLO UNICO 2012
Deve essere compilato il rigo RS113 del modello Unico 2012 – Società di
Capitali, al fine di determinare la deduzione spettante:
• colonna 1: conferimenti in denaro, accantonamenti degli utili a riserve
disponibili, rinunce dei soci ai crediti o compensazioni in sede di aumento
di capitale;
• colonna 2: riduzioni di capitale proprio con attribuzione ai soci;
• colonna 3: riduzioni da “clausole anti abuso” (acquisto aziende e
partecipazioni);
54
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: MODELLO UNICO 2012
• colonna 4: differenza tra la colonna 1 (incrementi) e le colonne 2 e 3
(decrementi), ovvero l’incremento netto del capitale proprio;
• colonna 5: patrimonio netto contabile dell’esercizio per il quale si effettua
il calcolo dell’agevolazione, con esclusione dell’utile dell’esercizio;
• colonna 6: il minore degli importi tra l’incremento netto e il patrimonio
netto contabile;
• colonna 7: il rendimento nozionale, ovvero l’importo detassato, pari al
3,00% dell’ammontare indicato nella colonna 6;
• colonne 8 e 9: codice fiscale del soggetto partecipato che ha attribuito
per trasparenza alla società il rendimento nozionale eccedente il
proprio reddito complessivo netto dichiarato ed il relativo importo;
• colonna 10: l’importo del rendimento nozionale (quello “proprio” e
quello attribuito per trasparenza);
55
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRES: MODELLO UNICO 2012
ESEMPIO
Accantonamento dell’utile 2011: euro 60.000
Distribuzione della riserva straordinaria: euro 25.000
Patrimonio netto (escluso l’utile d’esercizio): euro 15.000
Reddito complessivo dichiarato: euro 15.000
60.000
25.000
15.000
35.000
15.000
450
56
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
INDICAZIONE NEL MODELLO UNICO 2012
L’inserimento di tutti i dati richiesti dal rigo RS113 consente di individuare,
in particolare, la misura dell’agevolazione (colonna 10), da riportare – fino
a concorrenza del reddito complessivo dichiarato – nei seguenti righi, a
seconda delle sezioni di interesse del contribuente:
• RN6, colonna 3;
• TN4, colonna 3 (società trasparente);
• PN4, colonna 1 (trust);
• GN6, colonna 3 (partecipante al consolidato fiscale);
• GC6, colonna 3 (operazioni straordinarie);
• RQ64, colonna 4 (società di comodo).
57
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRPEF:
BASE DI CALCOLO DELLA DEDUZIONE
Ai fini dell’applicazione del coefficiente del 3,00% non rileva la variazione
in aumento del capitale proprio, bensì il patrimonio netto risultante dal
bilancio al termine di ciascun esercizio, comprensivo di ogni riserva di
utile, al netto di eventuali prelevamenti in conto utili, a nulla rilevando che
si tratti di vecchia – e, quindi, già esistente nel 2010 – o di nuova
formazione. Per i soggetti Irpef non deve, infatti, essere presa in
considerazione la variazione del patrimonio netto, bensì lo stock del
medesimo (anche formato da conferimenti in natura) e, pertanto, non
hanno alcun rilievo le variazioni in aumento.
58
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRPEF:
BASE DI CALCOLO DELLA DEDUZIONE
A differenza dei soggetti Ires, nel caso di società di persone ed imprenditori
individuali, possono rilevare le rivalutazioni effettuate in base a leggi
speciali, in quanto la base di partenza è il patrimonio netto contabile
dell’esercizio 2010, che può comprendere riserve di rivalutazione ed utili
da valutazioni in cambi, formatesi negli esercizi precedenti, che
dovrebbero rilevare integralmente.
In diminuzione, rilevano le variazioni “figurative” derivanti dall’acquisto di
partecipazioni in società di controllo e rami o complessi aziendali.
59
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRPEF: MODELLO UNICO 2012
Deve essere compilato il rigo RS45 del modello Unico 2012 – Società di
Persone:
• colonna 2: ammontare degli acquisti di partecipazioni in società
controllate e quello relativo agli acquisti di aziende o di rami di aziende, e
delle riduzioni derivanti dalle disposizioni aventi finalità antielusiva;
• colonna 4: risultato del 3,00% applicato alla differenza positiva di
colonna 3;
• colonna 7: ammontare del rendimento nozionale complessivo, pari alla
somma tra l’importo di colonna 4 e 6.
60
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRPEF: MODELLO UNICO 2012
L’importo della colonna 7 del rigo RS45 deve, inoltre, essere indicato nel
rigo RF55, colonna 4 (fino a concorrenza dell’importo di colonna 3),
nonché nel rigo RS19, colonna 1 – sino a concorrenza del reddito minimo
presunto emergente dal rigo RS18, colonna 5 – e, se eccedente quanto
dedotto dal reddito d’impresa, nel rigo RN21, per la differenza, da
imputarsi ai soci, in base al principio di trasparenza.
61
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRPEF: MODELLO UNICO 2012
Al ricorrere di quest’ultima ipotesi, il socio avrà, quindi, un reddito da
partecipazione (quadro RH) nullo, e sarà tenuto ad indicare l’eccedenza
Ace ricevuta per trasparenza nel rigo RS37 del modello Unico 2012 –
Persone Fisiche, scomputabile da altri redditi d’impresa (quadri RD, RF,
RG e RH), sino a concorrenza degli stessi: l’eventuale eccedenza non
confluisce nel rigo RN1, nel quale è allocata la sommatoria delle diverse
tipologie di reddito del contribuente, ma può essere utilizzata a partire dal
successivo periodo d’imposta, sempre a scomputo dei redditi d’impresa.
62
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRPEF: MODELLO UNICO 2012
Le modalità di compilazione del rigo RS37 sono le medesime del rigo
RS45, con una precisazione: nella colonna 10, deve essere indicato
l’importo del rendimento nozionale di spettanza dell’imprenditore (colonna
7 – colonna 8) che viene utilizzato nella dichiarazione in diminuzione del
reddito complessivo da riportare nella colonna 5 del rigo RN1. Qualora
quest’ultimo
imponibile
sia
positivo,
l’ammontare
dell’agevolazione
utilizzabile non può essere superiore al minore importo tra il reddito
complessivo e la somma dei redditi d’impresa indicati nella colonna 9 del
rigo RS37.
63
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
SOGGETTI IRPEF: MODELLO UNICO 2012
L’art. 8, co. 3, del D.M. 14 marzo 2012 ha, inoltre, stabilito che – ai fini
della determinazione dell’Irpef di cui all’art. 11 del D.P.R. n. 917/1986,
nonché delle detrazioni spettanti a norma dei successivi artt. 12, 13, 15 e
16 del Tuir – la quota Ace dedotta dal reddito d’impresa concorre alla
formazione del reddito complessivo delle persone fisiche e dei soci
delle partecipate beneficiarie della deduzione.
64
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
ECCEDENZE DELLE IMPRESE INDIVIDUALI E FAMILIARI
• imprenditori individuali: l’importo del rendimento nozionale che
supera il reddito d’impresa, al netto delle perdite, può essere
computato in aumento dell’importo deducibile, ai fini Ace, per i periodi
d’imposta successivi;
• imprese familiari ed aziende coniugali: l’eccedenza è attribuita
all’imprenditore ed ai collaboratori familiari, ovvero al coniuge
dell’azienda coniugale, in proporzione alle rispettive quote di
partecipazione al reddito (art. 8, co. 2, del D.M. 14 marzo 2012).
65
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
DISPOSIZIONI COMUNI “ANTI-ABUSO”
L’art. 10, co. 2, del D.M. 14 marzo 2012 ha stabilito – al fine di evitare,
soprattutto nell’ambito dei gruppi societari, gli effetti moltiplicativi del
beneficio – che la predetta variazione in aumento deve essere ridotta di un
importo pari ai conferimenti in denaro effettuati successivamente alla
chiusura dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2010 in favore di
soggetti:
• controllati ai sensi dell’art. 2359 c.c.;
• sottoposti al controllo del medesimo controllante;
• divenuti controllati a seguito del conferimento stesso.
La disposizione opera esclusivamente nei confronti del soggetto
conferente, ed a prescindere dalla persistenza del rapporto di controllo,
alla data di chiusura dell’esercizio.
66
AIUTO ALLA CRESCITA ECONOMICA (ACE)
DISPOSIZIONI COMUNI “ANTI-ABUSO”
ESEMPIO
Nel caso di un gruppo formato dalla Alfa s.p.a. (controllante) e dalla
Beta s.r.l. (controllata), se la prima effettua un conferimento in denaro
a favore della seconda, la base Ace della Alfa s.p.a. viene ridotta in
misura corrispondente, mentre la Beta s.r.l. può computare l’aumento
del capitale o del patrimonio netto conseguente al conferimento.
67
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
IMPRESE CONCESSIONARIE DI COSTRUZIONE E GESTIONE
L’art. 23, co. 10, del D.L. n. 98/2011 ha ridotto dal 5,00% all’1,00% la
quota deducibile
degli
accantonamenti
effettuati
dalle
imprese
concessionarie di costruzione e gestione di autostrade e trafori, a
fronte delle spese di ripristino o sostituzione dei beni gratuitamente
devolvibili allo scadere del contratto, nonché degli oneri di cui all’art.
102, co. 6, del D.P.R. n. 917/1986 (manutenzione, riparazione, ecc.).
In deroga all’art. 3 della Legge del 30 luglio 2000, n. 212, la modifica
normativa è entrata in vigore nel periodo d’imposta in corso al 17 luglio
2011 (per i contribuenti “solari”, anno 2011).
68
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
IMPRESE CONCESSIONARIE DI COSTRUZIONE E GESTIONE
Ai fini dell’operatività di tale regime di deducibilità, è necessario fare
riferimento a tutti i beni oggetto dell’attività di concessione che, alla
scadenza, verranno devoluti al concedente: il parametro di riferimento
dell’importo deducibile è il costo del bene gratuitamente devolvibile,
anche se non è stato interamente sostenuto dal concessionario
(R.M. n. 5/E/2011). Opera, pertanto, un criterio differente da quello
previsto dal precedente art. 104, co. 2, del D.P.R. n. 917/1986, che
disciplina l’ammortamento finanziario, attribuendo rilevanza al costo dei
predetti beni al netto “degli eventuali contributi del concedente”, ai quali
possono essere sostanzialmente equiparati i beni realizzati dal
concedente e dati in uso al concessionario.
69
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
IMPRESE CONCESSIONARIE DI COSTRUZIONE E GESTIONE
L’eventuale importo indeducibile deve essere indicato nel rigo RF24,
colonna 3, del modello Unico 2012 – Società di Persone, unitamente
all’ammontare degli accantonamenti di quiescenza e previdenza
(colonna 1), delle svalutazioni dei crediti e degli accantonamenti per
rischi su crediti (colonna 2) imputati al conto economico rispetto
all’importo deducibile ai sensi degli artt. 105 e 106 del Tuir.
70
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
AMMORTAMENTO AVVIAMENTO E MARCHI D’IMPRESA
L’art. 2, co. 59, del D.L. n. 225/2010 ha ridotto da 1/9 a 1/10 l’importo
dei maggiori valori affrancati dell’avviamento e dei marchi
d’impresa deducibili – in deroga alla misura ordinaria di 1/18 – in
ciascun periodo d’imposta, a partire da quello in corso al 27
febbraio 2011. In particolare, è stato modificato l’art. 15, co. 10, del
D.L. n. 185/2008, che prevedeva la deduzione di cui all’art. 103 del
Tuir del maggior valore dell’avviamento e dei marchi d’impresa, a
prescindere dall’imputazione al conto economico a decorrere dal
periodo di imposta successivo a quello nel corso del quale è versata
l’imposta sostitutiva.
71
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
RIALLINEAMENTO DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO
L’art. 23, co. 12 e 13, del D.L. n. 98/2011 ha esteso l’ambito di
operatività della disciplina di cui all’art. 15, co. 10, del D.L. n. 185/2008,
mediante l’introduzione di un nuovo comma, il 10-bis): tale disposizione
prevede l’estensione della c.d. deroga speciale al regime di neutralità
fiscale di fusioni, scissioni e conferimenti, ai plusvalori latenti delle
partecipazioni di controllo, imputati al costo delle stesse a seguito di
un’operazione straordinaria – effettuata entro il periodo d’imposta in
corso al 31 dicembre 2010 – ma espressamente riferibili ad elementi
immateriali, quali l’avviamento ed i marchi d’impresa, ovvero altre
attività della medesima natura.
72
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
RIALLINEAMENTO DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO
La medesima disposizione ha altresì stabilito, con l’inserimento del
successivo co. 10-ter), che tali criteri si applicano anche ai maggiori valori
della partecipazioni di controllo acquisite nell’ambito di cessioni d’azienda
o di quote, iscritti nel bilancio consolidato a titolo di avviamento, marchi
d’impresa ed altre attività immateriali.
La deduzione di cui all’art. 103 del Tuir e degli artt. 5, 6 e 7 del D.Lgs.
n. 446/1997 del valore affrancato dell’avviamento, dei marchi
d’impresa e delle altre attività immateriali può essere effettuata in
misura non superiore a 1/10, a prescindere dall’imputazione a conto
economico, a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in
corso al 31 dicembre 2012.
73
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
RIALLINEAMENTO DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO
L’art. 20 del D.L. n. 201/2011 ha stabilito che tale deroga (art. 15, co. 10, 10-
bis e 10-ter del D.L. 29 novembre 2008, n. 185) è applicabile anche alle
operazioni straordinarie effettuate nel periodo d’imposta in corso al 31
dicembre 2011. Conseguentemente, è riconosciuta al contribuente la
facoltà di affrancare il maggior valore contabile delle partecipazioni di
controllo:
• incluse del consolidamento (art. 24 del D.Lgs. n. 127/1991), con
esclusivo riferimento ai maggiori valori iscritti in bilancio – a seguito
dell’operazione straordinaria (conferimento, fusione o scissione) – a titolo
di avviamento, marchi d’impresa ed altre attività immateriali;
• acquisite
nell’ambito
di
operazioni
di
cessioni
di
azienda
o
partecipazioni, secondo i medesimi criteri di cui al punto precedente.
74
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
RIALLINEAMENTO DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO
Con l’effetto che, in virtù dell’applicabilità dell’art. 15, co. 10, del D.L. n.
185/2008,
i
maggiori
valori
in
parola
possono
beneficiare
dell’affrancamento, anche soltanto in misura parziale, mediante il
pagamento di un’imposta sostitutiva del 16,00% da versare – con
codice tributo 1843 (R.M. 24 novembre 2011, n. 109/E) – in tre rate di
pari importo:
1) la prima, entro il termine di scadenza del versamento a saldo delle
imposte sui redditi dovute per l’esercizio 2012;
2) la seconda e la terza, entro il termine di scadenza del versamento
della prima e seconda (od unica) rata di acconto delle imposte sui
redditi dovute per l’esercizio 2014.
75
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
RIALLINEAMENTO DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO
I predetti termini di versamento si applicano anche alle operazioni
effettuate nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2010 ed
in quelli precedenti: al ricorrere di tale ipotesi, a partire dal 1°
dicembre 2011, su ciascuna rata sono dovuti interessi in misura pari
al tasso legale. Gli effetti fiscali del riallineamento in parola
decorreranno dal periodo d’imposta successivo a quello in corso
al 31 dicembre 2014.
76
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
RIALLINEAMENTO DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO
Nei righi RQ61 e RQ62 deve essere indicato, nella colonna 1, il codice:
• “1”: operazioni straordinarie entro il periodo d’imposta in corso al 31
dicembre 2010, e versamento dell’imposta sostitutiva entro il 30 novembre
2011;
• “2”: operazioni straordinarie entro il periodo d’imposta in corso al 31
dicembre 2010, e versamento rateale ex art. 20 del D.L. n. 201/2011;
• “3”: operazioni straordinarie nel periodo d’imposta 2011.
77
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
RIALLINEAMENTO DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO
• colonna 2: codice del tipo di operazione, desumibile dal provvedimento
del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 22 novembre 2011, n. 168379;
• colonna 4: differenza tra il valore della partecipazione di controllo nel
bilancio individuale post-operazione straordinaria e quello desumibile dalla
situazione di fusione, scissione, conferimento, ecc.;
• colonne 5, 6 e 7: corrispondente importo del valore di avviamento, marchi
d’impresa ed altre attività immateriali, in proporzione alla percentuale di
partecipazione acquisita per effetto dell’operazione straordinaria,
iscritto nel bilancio consolidato riferibile all’esercizio in corso al 31
dicembre 2010 (se in colonna 1 è stato indicato il codice 1 o 2) o 2011,
qualora sia stato riportato il codice 3 nella colonna 1;
78
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
RIALLINEAMENTO DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO
• colonna 8: il minore importo tra quello di colonna 4 e la sommatoria di
quanto esposto nelle colonne 5, 6 e 7;
• colonna 9: base imponibile dell’imposta sostitutiva, non eccedente
l’ammontare di colonna 8;
• colonna 10: 16% dell’importo di colonna 9.
Nel rigo RQ63, devono essere indicati:
• in colonna 1, imposta sostitutiva riferibile alle operazioni con codice “1”;
• in colonna 2, imposta sostitutiva riferibile alle operazioni con codice “2”;
• in colonna 3, prima rata di 1/3 dell’importo di colonna 2;
• in colonna 4, imposta sostitutiva riferibile alle operazioni con codice “3”;
• in colonna 5, prima rata di 1/3 dell’importo di colonna 4.
79
NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA E MODELLO UNICO 2012
RETI D’IMPRESA
L’art. 42, co. 2-quater, del D.L. n. 78/2010 ha stabilito l’esclusione dal
reddito imponibile Ires degli utili, prodotti nell’esercizio in corso al 31
dicembre 2010 e nei due successivi, investiti nella rete – nel limite di un
milione di euro per ogni impresa aderente ed esercizio di competenza –
e destinati dalle imprese partecipanti al contratto di rete (art. 3, co. 4-ter e
ss., del D.L. n. 5/2009) al fondo patrimoniale comune, ovvero al patrimonio
destinato all’affare, per realizzare entro l’esercizio successivo gli
investimenti previsti dal programma comune di rete.
80
NOVITÀ DEL QUADRO RF E RS
RETI D’IMPRESA
Le imprese aderenti ad un contratto di rete, interessare ad usufruire di tale
beneficio fiscale, sono tenute a compilare i seguenti righi del modello Unico
2012 – Società di Persone:
• RS23: importo degli utili accantonati al fondo patrimoniale comune o
patrimonio destinato (colonna 1), e quota agevolabile (colonna 2);
• RF46, colonna 2 (RG22, colonna 2, per i semplificati): ammontare esposto
nel rigo RS23, colonna 2, concorrente anche alla formazione dell’importo da
indicare nel rigo RS19 (“Redditi esclusi ed altre agevolazioni”), colonna 2, per
la verifica del test di operatività.
81
NOVITÀ DEL QUADRO RF
RETI D’IMPRESA
Gli imprenditori individuali aderenti ad un contratto di rete, interessare ad
usufruire di tale beneficio fiscale, sono tenuti a compilare i seguenti righi del
modello Unico 2012 – Persone Fisiche:
• RS34: importo degli utili accantonati al fondo patrimoniale comune o
patrimonio destinato (colonna 1), e quota agevolabile (colonna 2);
• RF38, colonne 1 e 2, RG21, colonne 1 e 2, nel caso di contribuente in
contabilità semplificata: ammontare esposto nel rigo RS34, colonna 2,
concorrente anche alla formazione dell’importo da indicare nel rigo RF82
(“Redditi esclusi ed altre agevolazioni”), per la verifica del test di operatività.
82
NOVITÀ DEL QUADRO RG
RETI D’IMPRESA
L’art. 42, co. 2-quater, del D.L. n. 78/2010 ha previsto, inoltre, che gli utili
detassati “concorrono alla formazione del reddito nell’esercizio in cui la
riserva è utilizzata per scopi diversi dalla copertura di perdite di esercizio
ovvero in cui viene meno l’adesione al contratto di rete”. Al ricorre di tale
ipotesi, deve essere compilato il rigo RF29 (“Altre variazioni in aumento”),
utilizzando il codice 30, del modello Unico 2012 – Società di Persone (rigo
RG9, colonna 4, nel caso di società di persone od imprenditori individuali in
contabilità semplificata).
83
REDDITO DELLE IMPRESE MINORI
DEDUZIONE COSTI NON SUPERIORI AD EURO 1.000
A precisazione di quanto stabilito dal D.L. n. 70/2011, l’art. 3, co. 8,
del D.L. n. 16/2012 ha modificato – a partire dal periodo d’imposta in
corso al 31 dicembre 2011 – il terzo periodo dell’art. 66, co. 3, del
TUIR, per effetto del quale i costi riguardanti contratti a corrispettivi
periodici, relativi a spese di competenza di due periodi d’imposta (non
eccedenti l’importo di euro 1.000), possono essere dedotti – in deroga
al principio di competenza di cui all’art. 109, co. 4, lett. b), del TUIR –
nell’esercizio nel quale è stato registrato il documento probatorio.
84
REGIME PREMIALE DELLA TRASPARENZA
PRESUPPOSTO SOGGETTIVO
L’art. 10, co. 1, del D.L. 201/2011 consente l’accesso ad una serie di
semplificazioni contabili ed amministrative, a decorrere dal 2013, ai
seguenti soggetti:
• esercenti arti e professioni in forma individuale (compresa l’impresa
familiare) o associata;
• esercenti attività d’impresa, in forma individuale o collettiva, di cui
all’art. 5 del Tuir (s.n.c., s.a.s., società semplici, di armamento e di
fatto).
Sono, quindi, esclusi dal regime premiale di cui all’art. 10 tutti i soggetti
Ires (art. 73 del D.P.R. n. 917/1986).
85
REGIME PREMIALE DELLA TRASPARENZA
CONDIZIONI DI ACCESSO
• esercizio di apposita opzione nella dichiarazione dei redditi
presentata nel periodo d’imposta precedente a quello di applicazione
del regime (prima opzione esercitabile per l’anno 2013 in Unico 2012
– Redditi 2011);
Società di persone
Persone fisiche
86
REGIME PREMIALE DELLA TRASPARENZA
CONDIZIONI DI ACCESSO
• invio telematico all’Agenzia delle Entrate dei corrispettivi, delle
fatture emesse e di quelle ricevute, nonché dei dati relativi agli
acquisti e cessioni non rilevanti ai fini Iva;
• istituzione ed utilizzo di un conto corrente dedicato ai movimenti
finanziari dell’attività professionale o d’impresa esercitata;
• rispetto del limite per l’utilizzo del contante (euro 1.000).
87
REGIME PREMIALE DELLA TRASPARENZA
BENEFICI
I soggetti che rispettano le predette condizioni possono usufruire di
alcuni vantaggi:
• semplificazione degli adempimenti amministrativi, ed assistenza
nell’assolvimento degli stessi, da parte dell’Agenzia delle Entrate;
• accelerazione del rimborso e della compensazione dei crediti
Iva;
• limitazioni al potere di accertamento dell’Amministrazione finanziaria.
88
REGIME PREMIALE DELLA TRASPARENZA
SEMPLIFICAZIONE DEGLI ADEMPIMENTI AMMINISTRATIVI
•
predisposizione automatica, da parte dell’Agenzia delle Entrate, delle
liquidazioni periodiche Iva, dei modelli di versamento e della dichiarazione
Iva;
•
predisposizione automatica,da parte dell’Agenzia delle Entrate del modello
770 semplificato, del modello Cud e dei modelli di versamento periodico
delle ritenute, nonché gestione degli esiti derivanti dall’assistenza fiscale;
•
soppressione dell’obbligo di certificazione dei corrispettivi mediante
scontrino o ricevuta fiscale.
Modalità da definire, entro il 3 giugno 2012, con un apposito
provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate.
89
REGIME PREMIALE DELLA TRASPARENZA
RIMBORSO E COMPENSAZIONE DEL CREDITO IVA
È prevista una sorta di “stralcio” dei vincoli alla compensazione del credito
Iva, e più precisamente:
• anticipazione del termine di compensazione del credito Iva;
• abolizione del visto di conformità per compensazioni eccedenti l’importo
di euro 15.000; esonero dalla prestazione di garanzia per il rimborso
dell’Iva.
Modalità da definire, entro il 3 giugno 2012, con un apposito
provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate.
90
REGIME PREMIALE DELLA TRASPARENZA
TERMINI PER L’ATTIVITÀ DI ACCERTAMENTO
• esclusione dagli accertamenti fondati su presunzioni semplici (artt. 39,
co. 1, lett. d), secondo periodo, del D.P.R. n. 600/1973, e 54, co. 2, ultimo
periodo, del D.P.R. n. 633/1972) per i contribuenti non soggetti al regime di
accertamento basato sugli studi di settore (art. 10 della Legge n. 146/1998).
È il caso, ad esempio, dei contribuenti che hanno dichiarato ricavi o
compensi superiori ad euro 5.164.569 oppure si trovano in un periodo di
non normale svolgimento dell’attività, ovvero hanno iniziato o cessato la
stessa nel corso dell’anno (salvo che siano trascorsi meno di 6 mesi dal
precedente termine od avvio dell’attività);
91
REGIME PREMIALE DELLA TRASPARENZA
TERMINI PER L’ATTIVITÀ DI ACCERTAMENTO
• riduzione di un anno dei termini di decadenza per l’attività di
accertamento previsti dagli artt. 43, co. 1, del D.P.R. n. 600/1973, e 57,
co. 1, del D.P.R. n. 672/1933. In altri termini, la notifica degli avvisi di
accertamento deve essere effettuata, a pena di decadenza, entro il
31 dicembre del terzo anno successivo a quello in cui è stata
presentata la dichiarazione, e non entro il quarto anno come accade
nelle ipotesi ordinarie. La disposizione non può, tuttavia, essere
applicata, nel caso di violazione comportante l’obbligo di denuncia, ai
sensi dell’art. 331 c.p., per uno dei reati previsti dal D.Lgs. n. 74/2000.
92
REGIME PREMIALE DELLA TRASPARENZA
BENEFICI AGGIUNTIVI PER I CONTRIBUENTI “NON
ORDINARI”
• determinazione del reddito d’impresa ai fini Irpef con il principio di
cassa
(già
previsto
ordinariamente
per
i
lavoratori
autonomi),
richiedendo, tuttavia, la gestione dei componenti reddituali già
tassati o dedotti in base al principio di competenza nell’esercizio
precedente a quello di ingresso nel regime, ma che saranno
incassati nell’anno successivo (ossia in quello soggetto alla disciplina
della trasparenza). Analogamente, il contribuente dovrà tenere conto dei
componenti reddituali incassati o pagati nell’anno antecedente l’entrata
nel regime opzionale, la cui competenza economica è stata rinviata
all’esercizio successivo;
93
REGIME PREMIALE DELLA TRASPARENZA
BENEFICI AGGIUNTIVI PER I CONTRIBUENTI “NON
ORDINARI”
• automatica predisposizione, da parte dell’Agenzia delle Entrate,
delle dichiarazioni Irpef ed Irap;
• esonero dalla tenuta delle scritture contabili rilevanti ai fini delle
imposte
sui
redditi
ed
Irap,
nonché
del
registro
dei
beni
ammortizzabili;
• esonero dalle liquidazioni, dai versamenti periodici e dell’acconto
Iva.
94
NOVITÀ IRAP RELATIVE AL PERIODO D’IMPOSTA 2011
PRINCIPALI INTERVENTI NORMATIVI
• differenziazione dell’aliquota Irap per alcune imprese concessionarie,
soggetti finanziari ed assicurativi (art. 23, co. 5, del D.L. n. 98/2011);
• facoltà di riallineamento civilistico-fiscale del valore delle partecipazioni
di controllo, derivanti da operazioni straordinarie, ascrivibili a avviamento,
marchi d’impresa ed altri elementi immateriali (art. 15, co. 10-bis e 10-ter, del
D.L. n. 185/2008);
• possibilità, riconosciuta a società di persone ed imprenditori individuali in
contabilità ordinaria, di determinare la base imponibile Irap per derivazione
dal bilancio, anche qualora non abbiano esercitato tempestivamente
l’opzione, purchè vi provvedano entro il termine di presentazione della
dichiarazione annuale (art. 2, co. 1, del D.L. n. 16/2012);
95
NOVITÀ IRAP RELATIVE AL PERIODO D’IMPOSTA 2011
DIFFERENZIAZIONE DELL’ALIQUOTA
L’art. 23, co. 5, del D.L. 6 luglio 2011, n. 98 (così come sostituito dall’art. 1, co.
1, della Legge 15 luglio 2011, n. 111) ha modificato l’art. 16 del D.Lgs. n.
446/1997, introducendo il co. 1-bis), diretto a distinguere – rispetto
all’ordinario 3,90% previsto per i contribuenti commerciali – la misura
dell’aliquota del tributo regionale applicabile ad alcuni particolari soggetti
passivi:
• contribuenti di cui all’art. 5 del Decreto Irap che esercitano attività di
imprese concessionarie diverse da quelle di costruzione e gestione di
autostrade e trafori: 4,20%;
• banche, società ed enti finanziari di cui all’art. 6 del medesimo
provvedimento: 4,65% (applicabile anche alle holding industriali);
• imprese di assicurazione ex art. 7 del D.Lgs. n. 446/1997: 5,90%.
96
NOVITÀ DEL DECRETO SEMPLIFICAZIONI TRIBUTARIE
EFFICACIA DELLE OPZIONI “TARDIVE”
L’art. 2, co. 1, del D.L. n. 216/2012 stabilisce che la fruizione dei benefici di
natura fiscale o l’accesso ai regimi fiscali opzionali, subordinati all’obbligo
di preventiva comunicazione, ovvero ad altro adempimento di natura
formale non tempestivamente eseguiti, non è preclusa, purché ricorrano,
congiuntamente, le seguenti condizioni:
1. la violazione non sia stata constatata, né siano iniziate attività
amministrative di accertamento delle quali l’autore dell’inadempimento
abbia avuto formale conoscenza;
2. il contribuente sia in possesso dei sostanziali requisiti di legge,
esegua la comunicazione o l’adempimento entro il termine di
presentazione della prima dichiarazione utile, e versi contestualmente
la somma di euro 258,00.
97
RIALLINEAMENTO DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO
MODELLO IRAP 2012
Il quadro IS presenta una nuova sezione, resa necessaria dalle novità
normative introdotte – relativamente ai maggiori valori delle partecipazioni di
controllo derivanti da operazioni straordinarie effettuate entro l’anno 2010,
ascrivibili a avviamento, marchi d’impresa ed altri elementi immateriali (art.
15, co. 10-bis e 10-ter, del D.L. n. 185/2008) – prima, dall’art. 23, co. 12, del
D.L. n. 98/2011 e, poi, estese al periodo d’imposta 2011 dall’art. 20 del D.L.
n. 201/2011.
98
RIALLINEAMENTO DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO
MODELLO IRAP 2012
In particolare, nel rigo IS36, deve essere indicato, in primo luogo, l’anno
dell’operazione (colonna 1), utilizzando uno specifico codice, a seconda che
l’atto straordinario o traslativo a seguito del quale è stata iscritta nel bilancio
individuale la partecipazione per cui si esercita l’opzione sia stata effettuata
nel periodo d’imposta in corso al:
• 31 dicembre 2010 o precedente, per la quale il versamento dell’imposta
sostitutiva sia stato eseguito entro il 30 novembre 2011 (codice “1”);
• 31 dicembre 2010 o precedente, per la quale il pagamento del predetto
tributo sia stato rateizzato, ai sensi dell’art. 20, co. 1-bis, del D.L. n.
201/2011 (codice “2”);
• 31 dicembre 2011 (codice “3”).
99
RIALLINEAMENTO DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO
MODELLO IRAP 2012
Nella colonna 2, deve essere riportato il codice identificativo dell’operazione
straordinaria o traslativa a seguito della quale è stata iscritta nel bilancio
individuale la partecipazione per cui si esercita l’opzione, indicando una delle
lettere tra quelle riportate nell’elenco di cui all’art. 2, co. 2, del
provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 22 novembre
2011.
La colonna 3 “Soggetto subentrato” deve essere barrata qualora l’opzione
per il regime dell’imposta sostitutiva sia esercitata dal soggetto dichiarante
subentrato, a seguito di fusione o scissione, ad uno dei soggetti di cui alla
suddetta disposizione che, se ancora esistente, avrebbe potuto esercitare
tale opzione.
100
RIALLINEAMENTO DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO
MODELLO IRAP 2012
Nelle colonne 5, 6 e 7 devono essere indicati, rispettivamente, il
corrispondente valore di avviamento, marchi d’impresa ed altre attività
immateriali, in proporzione alla percentuale di partecipazione acquisita per
effetto di una delle operazioni sopra richiamate, iscritto nel bilancio
consolidato riferibile all’esercizio in corso al 31 dicembre 2010 (qualora nella
colonna 1 sia stato indicato il codice 1 o 2) ovvero all’esercizio in corso al 31
dicembre 2011 (qualora nella colonna 1 sia stato indicato il codice 3). Nella
colonna 8, deve essere esposto il minore tra l’ammontare della colonna 4 e la
somma degli importi indicati nelle colonne 5, 6 e 7: nella colonna 9, deve,
infine, essere indicata la base imponibile da assoggettare all’imposta
sostitutiva riportata nel modello Unico 2012, anche in misura parziale, che
non deve eccedere il saldo della colonna 8.
101
TRASFORMAZIONE DEL RIMBORSO IN COMPENSAZIONE
MODELLO UNICO ED IRAP 2012
L’art. 7, co. 2, lett. i), del D.L. n. 70/2011 ha inserito il co. 8-ter dell’art. 2 del
D.P.R. n. 322/1998 stabilendo che il modello Unico ed Irap possono essere
integrati dai contribuenti, “per modificare la originaria richiesta di rimborso
dell’eccedenza
d’imposta
esclusivamente
per
la
scelta
della
compensazione, sempreché il rimborso stesso non sia già stato erogato
anche in parte, mediante dichiarazione da presentare entro 120 giorni dalla
scadenza del termine ordinario”, utilizzando modelli conformi a quelli
approvati per il periodo d’imposta di riferimento riferisce la dichiarazione.
102
TRASFORMAZIONE DEL RIMBORSO IN COMPENSAZIONE
MODELLO UNICO ED IRAP 2012
Dichiarazione dei redditi
Dichiarazione dell’imposta regionale sulle attività produttive
La nuova casella del frontespizio della dichiarazione non può, tuttavia, essere
barrata, se il contribuente – oltre a richiedere la trasformazione della richiesta di
rimborso in diritto alla compensazione – intende correggere errori od
omissioni: al ricorrere di tale ipotesi, deve, infatti, essere compilato il campo
“Dichiarazione integrativa a favore” o “Dichiarazione integrativa”, a seconda
delle rettifiche effettuate.
103
NOVITÀ SUL REDDITO D’IMPRESA VIGENTI DAL 2012
PRINCIPALI INTERVENTI NORMATIVI
• deduzione per cassa del 10,00% dell’Irap relativa al costo “netto”
del personale (art. 2, co. 1, 1-bis e 1-ter, del D.L. n. 201/2011), modifica
dell’art. 6, co. 1, del D.L. n. 185/2008 e diritto alla presentazione
dell’istanza di rimborso per le annualità pregresse non prescritte (art. 4,
co. 12, del D.L. n. 16/2012);
• sanzione proporzionale, in luogo di quella “impropria” dell’indeducibilità
dal reddito d’impresa, per l’omessa comunicazione delle minusvalenze;
104
NOVITÀ SUL REDDITO D’IMPRESA VIGENTI DAL 2012
DEDUCIBILITÀ DELLA QUOTA “LAVORO” DELL’IRAP
L’art. 2, co. 1, 1-bis e 1-ter, del D.L. n. 201/2011 è intervenuto sulla
disciplina di rilevanza, in sede di determinazione del reddito d’impresa,
della quota dell’Irap riferibile ai costi per il personale ed agli oneri
finanziari ed assimilati, al netto dei proventi della medesima natura
finanziaria. In primo luogo, è stata stabilita, a decorrere dal periodo
d’imposta in corso al 31 dicembre 2012, la deducibilità per cassa (art.
99, comma 1, del Tuir) di un importo pari al tributo regionale –
determinato a norma degli artt. 5, 5-bis, 6 e 7 del D.Lgs. n. 446/1997 –
relativo alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente ed
assimilato, al netto delle deduzioni spettanti ai sensi dell’art. 11, co. 1,
lettera a), 1-bis, 4-bis e 4-bis.1, del predetto Decreto Irap.
105
NOVITÀ SUL REDDITO D’IMPRESA VIGENTI DAL 2012
DEDUCIBILITÀ DELLA QUOTA “LAVORO” DELL’IRAP
La novità normativa in parola ha comportato, inoltre, la necessità di
abrogare l’analoga disposizione contenuta nell’art. 6, co. 1, del D.L. 29
novembre 2008, n. 185, per effetto della quale – sempre a partire dal
periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2012 – l’originaria deduzione,
dal
reddito
d’impresa,
del
10,00%
dell’Irap
rimane
applicabile
esclusivamente al tributo regionale riferito “all’imposta dovuta sulla quota
imponibile degli interessi passivi ed oneri assimilati al netto degli interessi
attivi e proventi assimilati”.
106
NOVITÀ SUL REDDITO D’IMPRESA VIGENTI DAL 2012
RIMBORSO DA DEDUCIBILITÀ DELL’IRAP
L’art. 4, co. 12, del D.L. n. 16/2012 ha integrato l’art. 2 del D.L. n. 201/2011, che
– a dispetto dell’art. 6 del D.L. n. 185/2008 – non aveva disciplinato la facoltà di
rimborso per le annualità pregresse.
Il D.L. n. 16/2012 ha, invece, inserito il co. 1-quater dell’art. 2 del D.L. n.
201/2011, richiamando la predetta disposizione, assegnando altresì ad un
provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate la definizione delle
modalità di esercizio del diritto alla restituzione della maggior imposta versata
nei precedenti esercizi, fermo restato il termine di decadenza di 48 mesi di cui
all’art. 38 del D.P.R. n. 602/1973.
107
NOVITÀ SUL REDDITO D’IMPRESA VIGENTI DAL 2012
COMUNICAZIONE MINUSVALENZE
La fattispecie di omessa, incompleta od infedele comunicazione delle
minusvalenze e delle differenze negative di ammontare superiore ad euro
50.000 di cui all’art. 5-quinquies del D.L. n. 203/2005, e delle minusvalenze di
ammontare eccedente euro 5.000.000, derivanti da cessioni di partecipazioni
che costituiscono immobilizzazioni finanziarie, è punita con la sanzione
amministrativa del 10,00% delle minusvalenze la cui comunicazione è
omessa, incompleta od infedele, da un minimo di euro 500 ad un
massimo di euro 50.000 (art. 11, co. 4-bis, del D.Lgs. n. 471/1997).
Disciplina analoga a quella prevista per i costi black list.
108