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営改増拡大方案が公布：増値税は全ての 産業を対象 News Flash
News Flash China Tax and Business Advisory 営改増拡大方案が公布：増値税は全ての 産業を対象 March 2016 Issue 08 概要 2016 年 3 月 5 日、李克強首相は政府作業報告の中で、2016 年 5 月 1 日より、営業税から増値税 への移行パイロットプログラム（以下、「営改増改革」）の範囲を、建設部門、不動産部門、金融サー ビス、消費者サービス（以下、「4 大産業」）にまで拡大することを示しました。3 月 18 日に、国務院常 務会議で営改増改革実施法案は公式に承認され、2016 年 3 月 24 日、財政部と国家税務総局は共 同で、財税[2016]36 号（「営業税から増値税への移行パイロットプログラムの全面実施に関する通 達」、以下、「36 号通達」）を公布しました。久しく待望されていた営改増改革の拡大方案が、これによ り正式に公布されたことになります。 36 号通達では、営改増改革の課税範囲を「中国国内の販売サービス、無形資産または不動産」と規 定しています。増値税の適用料率に関しては、運輸サービス、郵便サービス、基本電気通信サービ ス、建設サービス、不動産リースサービス、不動産販売、土地使用権の移転が 11%、有形動産リー スサービスが 17%、その他の課税行為（金融サービス、消費者サービスを含む）が 6%、そして、財政 部と国家税務総局が規定する範囲内のクロスボーダーに係る国内納税者の関連の課税行為は、ゼ ロ税率または増値税の免税が適用されます。その他、納税者は有効な増値税専用発票により、購入 不動産により発生した増値税について、その仕入増値税の控除が認められるようになりました。これ により、営業税の対象であったすべての産業は増値税に移行されることになります。今後、増値税納 税者は、営改増改革によりもたらされる重要な影響に注意を払っていくことが必要です。 詳細 概要 36 号通達は一般規定と 4 つ の添付文書により構成され、 形式としては先の営改増改革 に係る関連通達と一致してい ます。36 号通達では施行日と 関連の作業要求が明確化され ており、4 つの添付文書の内 容は、以下のとおりとなってい ます。 添付文書 1：「営改増パイ ロットプログラムの実施弁 法」は、納税者の範囲や 課税行為の範囲、税率、 支払税額の計算などの税 務事項に焦点が当てられ ています。 添付文書 2：「営改増パイ ロットプログラムの関連事 項に関する規定」は、それ ぞれ新規営改増パイロット 納税者と現行の増値税納 税者に対し、営改増パイロ ットプログラム期間におけ る特定の増値税政策につ いて詳述しています。 添付文書 3：「営改増パイ ロットプログラムの移行措 置に係る規定」は、旧営業 税の優遇政策が営改増パ イロットプログラム期間に おいて継続されることを規 定しています。 添付文書 4：「増値税ゼロ 税率または免税を適用す るクロスボーダーに係る課 税行為についての規定」 は、増値税ゼロ税率また は免税を適用するクロス ボーダーに係る課税行為 の範囲について規定して います。 すべての営改増対象サービス が 36 号通達により網羅された ことにより、財税[2013]106 号 通達（以下、「106 号通達」）な どの現行の営改増改革関連 通達は、36 号通達の発効と共 に廃止されます。従って、 36 号通達は新規営改増パイロッ ト納税者、現行の増値税納税 者、非増値税納税者に深い影 響を与えることとなります。 www.pwccn.com News Flash — China Tax and Business Advisory 新規定と調整 36 号通達では、営改増パイロットプ ログラムの課税範囲を「中国国内の 販売サービス、無形資産または不動 産」と規定しています。課税範囲に、 建設サービス、金融サービス、消費 者サービス、土地使用権の販売、不 動産の販売とリースが新たに加えら れる一方、サービス項目の範囲につ いての旧注釈が調整・改訂されてい ます。例えば、 れらを分けて計算していない場合は、 最も高い増値税率が全体に適用され ることになります。混合販売行為とは、 サービスと商品の両方で構成される 販売取引を指し、商品の生産及び販 売に従事する納税者は、商品販売の 分類に従い、その混合販売について の増値税を納める必要があり、他方、 その他の納税者はサービス販売の 分類に従い、増値税を納める必要が あります。また、これにより 106 号通 達で用いられた「混合経営」の概念 は廃止されています。 − − − − − 課税範囲の調整 「技術譲渡と技術コンサルティン グ」を「研究開発と技術サービス」 から、それぞれ「無形資産販売」 と「認証とコンサルティングサー ビス」に分類。 「貨物輸送と通関代理」を「物流 補助サービス」から、新項目の 「商業補助サービス」に分類。 「情報システム付加価値サービ ス」を「ビジネスプロセス管理サ ービス」から、新セクションに移 行。 「金融目的のセール・アンド・リ ースバック」を「有形動産リース サービス」から、「金融サービス」 に分類。 「物流補助サービス」内のいくつ かのサービスを「運送手段非保 有運輸サービス」として、「運輸 サービス」内に分類。 上記改訂は、課税サービスの範囲が 営改増パイロットプログラムの進展に 伴い、より詳細に最適化されているこ とを示しています。納税者の業務に 変更がない場合でも、課税項目につ いての注釈の変更は、納税者への適 用項目や、ひいては税率にまでも影 響を与える可能性があります。納税 者におかれては、注釈の内容を把握 され、適用される課税サービス項目 と税率について適格に判断していく 必要があります。 合理的な商業目的 36 号通達によれば、納税者の価格 が合理的な商業目的がなく且つ顕著 に高くまたは低い場合、税務機関が 販売価格を確定する権利を有すると しています。合理的な商業目的とは、 納税者または取引の法的形式及び 経済的実質を評価する際に、税務機 関により用いられる基準で、企業所 得税においては広く適用されていま す。106 号通達においても既に合理 的な商業目的の原則は取り入れられ ていましたが、合理的な商業目的を 流通税の分野でどのように判断して いくかは、これまで明確にされていま せんでした。この点について、36 号 通達では、納税上の利益取得を主な 目的として、人為的に増値税納税額 を減少や免除、継続し、または増値 税の還付を増加させる行為を、「合理 的な商業目的を有していない」と明確 化されています。 差額ベース方式 増値税の一般原則によれば、増値税 納付額は売上増値税額から仕入増 値税額を差し引いた部分に当たり、 つまり増値税は、付加価値部分に対 してのみ課税されるものです。しかし ながら、実務上では、一部特殊な業 務において有効な増値税専用発票を 取得できず、そのため「付加価値部 分」を正確に計算できないという問題 兼営と混合販売 も想定されていました。そこで、36 号 36 号通達では、兼営行為と混合販 通達では、差額ベース方式が導入さ 売行為についても規定されています。 れ、ファイナンスリースや空輸、仲介 パイロット企業が異なる増値税率ま 代理、旅行業務など業界では、売上 たは料率の増値税対象行為を行って 総額より一部規定された支出部分を いる場合、それぞれの売上を分けて 控除してから、増値税納税額を計算 計算していく必要があります。もしそ することを認めています。 2 36 号通達ではまた、上述された支出 について、その控除を裏付ける有効 な証憑の取得を要求しています。ま た 36 号通達は、上記証憑により仕 入増値税の控除の申請が可能な場 合でも、納税者は差額ベース方式に より増値税額を計算することができる だけで、仕入増値税の控除を選択す ることはできないと規定しています。 不動産の仕入増値税額控除 36 号通達では、増値税専用発票を 取得している場合、不動産の購入に 係る増値税の控除が認められていま す。中国では 2009 年から、固定資 産の購入に係る増値税の控除が認 められてきましたが、今回の改革で 不動産の購入に係る増値税も控除 の対象に加えられたことにより、中国 で消費ベースの増値税制度が全面 的に実施されることになります。これ は増値税控除チェーンが完全に、そ して多重課税の問題が緩和するとい う点でも、重要な意義を有するもので す。 36 号通達によれば、ファイナンスリ ース及び建設現場の臨時建築物や 構造物についての不動産以外、不動 産購入に係る仕入増値税は 2 年間、 初年度に 60%、次年度に 40%控除 できるとしています。現行の増値税控 除制度では、当期購入についての仕 入増値税額の控除を認める原則を 採っていることから、納税者は増値 税専用発票を取得した当期に全ての 仕入増値税額の控除の申請が可能 となります。従って、分割控除の申請 には、会計上や納税申告上でいくつ かの実務的な問題も発生すると見ら れ、納税者は注意が必要です。 融資サービスなど仕入増値税が 控除できない項目 36 号通達によれば、支払利息など の融資サービスや、借り手が受けた 融資サービスに直接関係する、借り 手により支払われた顧問費用やコミ ッション料、コンサルティング料につ いての仕入増値税は、控除できませ ん。そのため、最も一般的な金融サ ービス支出である支払利息が仕入増 値税控除の対象外となっています。 36 号通達では、上記規定が財政収 PwC News Flash — China Tax and Business Advisory 入上の見地からなのか、税務管理上 の理由からなのか説明されておらず、 納税者は公式の政策見解や後続の 通達に特に注意が必要です。 また、旅客運送サービスやケータリン グサービス、居住者日常生活サービ ス、娯楽サービスに係る増値税は控 除できないと、36 号通達では規定し ています。これらサービスは一般に 社会福利や個人消費に係るもので、 納税者は相応の有効な証憑を取得し ても控除できないものです。但し、自 家用の自動車やヨットについての仕 入増値税が、2013 年から既に増値 税控除の対象に含まれていることか ら、納税者におかれては、これら項目 の今後の政策の行方に注意を払って いく必要があります。 仕入増値税控除の計算における 純額の適用 36 号通達では、簡易課税法の適用 や増値税免除、社会福利や個人消 費への使用などの理由で、仕入増値 税の控除を行っていなかった固定資 産や無形資産、不動産に、用途の変 更により仕入増値税控除が可能とな った場合、納税者は有効な証憑によ り、「純額」に基づき次月における仕 入増値税の控除が認められます。旧 増値税法規においては、このような 特殊な状況に対応する規定がなかっ たことから、納税者はこれまで仕入 増値税を控除できなかったと思われ ます。また、納税者に資産の使用に 変更が生じて、増値税が控除できな くなった場合、増値税額を別途振り替 えなければなりませんでした。この度、 36 号通達により仕入増値税の控除 規定が更に実際的且つ合理的にな ったことから、納税者におかれては、 このような仕入増値税控除の申請手 続きに注意を払い、特に増値税専用 発票の認証期限切れの場合の状況 について、その解決方法に注意して おく必要があります。 クロスボーダーに係る課税行為 についての新政策 36 号通達では、4 大産業の一部の 課税行為についてゼロ税率または免 税としており、例えば国際建設サービ スにおける、国外企業との間の資金 3 調達やその他の金融サービスに関 わる直接代金支払サービスが挙げら れます。増値税パイロット納税者にお かれては、優遇措置を十分に受けら れるよう、関連の管理規定を把握し ておくことが必要です。 建設業と不動産業 適用税率 36 号通達によれば、建設部門及び 不動産部門（不動産のリース及び販 売、土地使用権の販売）は、一般課 税法で 11％の増値税率が適用され ます。建設部門と不動産部門は、そ れぞれ川上及び川下産業として密接 に結びついていることから、同一の 増値税率の適用は、双方の納税者 の税負担のバランスを保つ点で助け となることでしょう。双方の増値税率 が営業税制度における税率より上が っていることから、納税者は移行措 置を合理的に選択し、純額ベース方 式を採用して、適時に仕入増値税額 を取得しておく必要があります。また、 合理的な商業的アレンジにより増値 税負担を川下業界に転嫁できるかが 重要となります。 建設業界に対する移行政策 分も含む）の処理について、一般増 値税納税者は簡易課税法を選択で き、売上総額から購入コストを差し引 いた差額に対し、5%の税率で増値税 の予納を行うことが可能です。また、 2016 年 4 月 30 日及びそれ以前に 自社で建設した不動産の処理を行う 一般増値税納税者、または自社で開 発した旧不動産プロジェクトの処理を 行う一般増値税納税者も簡易課税法 を選択でき、売上総額の 5%の税率 で増値税を予納することができます。 さらに、2016 年 4 月 30 日及びそれ 以前に、取得不動産のリースを行う 一般増値税納税者も、5%の税率で 増値税を予納することが可能です。 そこで、建設業界同様、不動産業界 の納税者も、適用政策を選択する前 に、資材調達状況を踏まえて、それ ぞれの処理方法での税負担の影響 を評価、検討しておくことが必要とな ります。 簡易課税法 36 号通達によれば、労働力と補助 材料を提供するのみのサービス業態、 または買主が機器及び資材の供出 に責任を負うサービス業態を取る一 般増値税納税者について、3%の税 率の簡易課税法を選択できるとして います。これは営改増政策における 簡易課税法の適用範囲を更に拡大 するものです。この 2 つの業態につ いて簡易課税法が認められているの は、主に納税者が取得した売上収入 が基本的に労働コストと管理費用、 補助資材費用で構成されているため で、営改増改革以前に発生した労働 コストや購入資産については控除す ることはできません。納税者におか れては、税負担と共に川下業界にお ける仕入増値税の控除の必要を総 合的に検討し、決定を下されるべき でしょう。 業界の特殊性に基づく、営改増改革 初期段階の建設業界における税負 担増加を解消するため、36 号通達で は、「建築工程施工許可証」に注記さ れた着工日が 2016 年 4 月 30 日及 びそ れ以前の建設プロジェクトと、 「建築工程施工許可証」を取得してい ないものの、建設契約書に記載され た着工日が、2016 年 4 月 30 日及 びそれ以前と規定している建設プロ ジェクトを、納税者は「旧プロジェクト」 として簡易課税法の適用を選択でき るとしています。納税者におかれて は、適用政策を選択する前に、資材 購入状況や川下の納税者からの仕 入増値税控除要求を踏まえて、それ 土地費用 ぞれの処理方法での税負担の影響 36 号通達によれば、一般増値税納 を評価、検討しておくことが必要です。 税者としての不動産開発業者につい 不動産業界に対する移行政策 て、自社で開発した不動産プロジェク ト（簡易課税法を選択した旧プロジェ 不動産業界に対しても同様の移行政 クトを除く）は、売上総額と付加費用 策が規定されています。36 号通達に から政府に支払われた土地費用を差 よれば、2016 年 4 月 30 日及びそれ し引いた額を、増値税額計算の際の 以前に取得された不動産（自社建設 売上額とするとしています。土地費用 PwC News Flash — China Tax and Business Advisory は直接には仕入増値税控除の対象 とはなっていませんが、36 号通達の 純額ベース方式により土地費用は売 上総額から控除でき、実質的には増 値税控除計算と同等の効果が得ら れることになります。しかしながら、純 額ベース方式を適用する際には、納 税者は有効な土地費用に係る証憑 を取得し、納税申告をすることが必要 となります。 納税義務の発生と納税地 36 号通達の規定では、納税者が建 設サービスやリースサービスに規定 された予納方式を採用する場合、増 値税義務の発生は予納されたその 日となります。また、納税者が県（市） を跨ぎ建設サービスを提供する場合、 サービスが行われた現地税務局で 増値税を予納し、そして自社所在地 の税務局に納税申告することになり ます。同様に、不動産を販売または リースする場合は、不動産の所在地 の税務局で増値税を予納し、そして 自社所在地の税務局に納税申告し ます。 個人による居住用不動産の販売 36 号通達の規定では、北京、上海、 広州、深センの 4 都市における個人 の居住用不動産の販売について、当 該居住用不動産が購入後 2 年未満 で販売された場合、売上総額の 5% の税率となります。また、購入後 2 年 及びそれ以上である場合、当該不動 産が一般住宅ではなければ、売上額 から購入額を差し引いた額の 5%の 税率となり、一般住宅であれば増値 税免除となります。これら 4 都市以 外においては、居住用不動産が購入 後 2 年未満で販売された場合、売上 総額の 5%の税率となり、購入後 2 年及びそれ以上である場合は免税で す。 当該規定は現行の営業税における 優遇政策を踏襲するものです。また、 個人による居住用不動産の販売で は簡易課税法が採用されていますが、 増値税は外税として、増値税額＝売 上総額 / （1+税率）という計算式とな るため、課税ベースの減少により実 際の納付増値税額が旧営業税より 下がる見込みです。この点から、個 4 人による居住用不動産の販売に係る 税負担は、営改増改革により増加す ることはありません。従って、当該規 定は国務院常務会議で提起された 「営業税制度の下の優遇政策は原則 として継続され」、「税負担は全産業 において増加しない」との要求に合 致すると共に、中央政府により提起さ れた、不動産業界の「在庫を削減す る」方針にも合致していると言えます。 また、活発な中古資産市場は、建設 業界及び不動産業界の発展に積極 的な影響をもたらすものと見られます。 金融サービス部門 課税対象 金融サービス部門に対し、完全な増 値税制度を導入することは国際的に も珍しいと言えます。1994 年の中国 の税制改革で、金融サービス部門は 営業税の導入と共に、純額ベース方 式といくつかの税制優遇措置が取ら れましたが、増値税と営業税の間に は、租税体系や増値税控除チェーン 及び発票管理などの違いがあり、金 融サービス部門の納税者は営改増 改革に伴うチャンスと問題を迎えるた めに、今後も徹底した準備が必要と なるでしょう。 適用増値税率 36 号通達によれば、金融サービスに は、一般課税法で 6％の増値税率が 適用されます。財税[2011]110 号通 達で言及された簡易課税法ではなく、 一般課税法が採用されたことで、金 融サービス部門の納税者は、完全に 増値税控除チェーンの中に統合され ることになります。金融サービス部門 の納税者にとって、6%の増値税率は 旧営業税の 5%に比べてわずかな上 昇に過ぎませんが、納税者が仕入増 値税額を十分に控除できない場合、 税負担が更に増加するリスクに直面 することになります。 融資サービス 融資サービスは金融サービス部門の 納税者の主要経済業務です。PwC が発行した「2014 年中国銀行業界 の回顧と展望」で示された研究成果 によると、預貯金と融資が銀行業界 の主要業務で、各種複雑な金融デリ バティブとは対照的に、大型商業銀 行及び株式制商業銀行の収入の 70%以上が利息によるものとなって います。そのため、融資利息に係る 増値税規定は大変注目を集めてきま した。36 号通達では、利息の総額及 び融資サービスの提供による利息と 本質的には変わらない収入を、融資 サービスの売上額と規定しています。 金融目的のセール・アンド・リー スバック 36 号通達によると、金融目的のセー ル・アンド・リースバックは融資サービ スに分類され、6%の増値税率が適 用されます。金融目的のセール・アン ド・リースバックは、融資を得るため に資産を金融目的のセール・アンド・ リースバック業務に携わる企業に売 った後、その企業より当該資産のリ ースを受ける形態のリース取引です。 先行の営改増改革では、金融目的 のセール・アンド・リースバックは「有 形動産リースサービス」に分類され、 17%の増値税率が適用されていまし た。36 号通達のこの度の調整により、 セール・アンド・リースバックの経済の 実質と税目が更に対応したものとな ったと言えます。 金融商品の譲渡 金融商品の譲渡とは、外貨や有価証 券、非貨物先物、その他金融商品に ついての所有権の譲渡を指します。 36 号通達では、営業税制度の下の 金融商品の譲渡に対する取り扱いを 継続し、各取引の売上額を販売価格 から購入価格を差し引いた残高とし ていますが、各取引のプラスとマイナ スに対し、当期においてその利益と 損失を相殺した後、その残高を納税 申告すべき売上総額とすると規定し ています。相殺後の残高がマイナス の場合は、下期に繰り越して処理す ることができます。しかし年度末のマ イナス残高は翌会計年度に繰り越す ことはできず、納税者は投資計画策 定の際において注意が必要です。 納税申告期間 36 号通達では、銀行や金融会社、 投資信託会社、信用協同組合に四 半期ごとの申告が規定されています。 金融部門の独特の組織構造と経済 PwC News Flash — China Tax and Business Advisory 的特性に鑑み、金融サービス部門の 納税者は、今後の後続規定に注意を 払っていく必要があります。 者が仕入増値税額を十分に控除で きない場合、税負担が更に増加する リスクに直面することになります。 優遇税制 36 号通達では、営業税制度の下で 金融部門に対して適用されたすべて の優遇措置がそのまま継続されてい ます。一般的に注目すべき優遇措置 として、中国人民銀行の金融機関に 対する融資が増値税免除、統一借 入・統一返済の形で、特定の状況を 満たし、企業グループまたは関連中 核会社、企業グループ関連金融会社 がグループ会社から受領する利息が 増値税免除、適格国外機関投資家 （「QFII」）により委託された国内会社 が証券の売買を行うなどの、一部金 融商品の取引利益が増値税免除、1 年以上の期間を経た個人保険の保 険収入が増値税免除となっています。 消費者サービス 課税対象 消費者サービス部門は営改増改革 の新たな産業分類で、「包括的」特徴 を備え、もともと営業税の「文化スポ ーツ業や娯楽業、サービス業」の項 目にあった、非生産段階の、または 個人の消費目的に係る課税サービス を対象としています。36 号通達によ れば、消費者サービスは、文化・スポ ーツサービス、教育・医療サービス、 旅行・娯楽サービス、ケータリング・ 宿泊サービスを含む、人々の日々の 需要を満たすことを目的とするサー ビス活動とされています。 適用増値税率 36 号通達によれば、消費者サービス は一般課税法で 6％の増値税率が 適用されます。金融サービス部門と 同様に、簡易課税法ではなく、一般 課税法が採用されたことで、消費者 サービス部門の納税者は、完全に増 値税控除チェーンの中に統合される ことになります。当業界の納税者に おいて、5%‐20%の営業税が課され ていた娯楽サービス提供業者が大き な税負担の低減となる他は、その他 の業界には 6%の増値税率が適用さ れ、旧営業税の 5%に比べわずかな 上昇となるのに過ぎませんが、納税 5 差額ベース方式 36 号通達によれば、旅行サービスを 提供する納税者は、顧客より取得し た総価格とその他の費用から、宿泊 費、食事費、交通費、ビザ取得費、入 場料及び他の請負旅行会社に支払 われた旅行代金を差し引いた額を、 増値税対象の売上額として選択する ことができます。この差額ベース方式 を選択する場合、納税者は納税申告 要求に従い、その控除を裏付ける有 効な証憑を取得することが必要とな ります。また、当該証憑により仕入増 値税の控除の申請が可能である場 合でも、納税者は差額ベース方式に より増値税額を計算することができる だけで、仕入増値税の控除を選択す ることはできません。 仕入増値税の控除対象 36 号通達の規定では、消費者サー ビス業界のケータリングサービスや 居住者日常生活サービス、娯楽サー ビスは、仕入増値税控除の対象とは なっていません。従って、文化・スポ ーツサービス、教育・医療サービス、 旅行・宿泊サービスの購入による仕 入増値税については、控除が認めら れます。 合されることになりました。二重課税 状況を最小化する他、営改増改革は また社会の分業と産業の整備を促進 し、増値税制度の度重なる改善によ り法制化に向けての基礎が固められ ています。 36 号通達は、営改増改革の対象と なるすべての産業について規定して います。先行の営改増規定とその後 追加された 4 大産業に適用された営 改増政策とは別に、36 号通達では、 先行のパイロットプログラムの実施 結果と 4 大産業の特徴を踏まえ、現 行の営改増政策に対し改善と調整が 行われています。また、商品販売や 役務提供のような非営改増パイロッ ト納税者に対しても、不動産を増値 税控除の対象に入れるなど、いくつ かの新たな規定も提供されています。 従って、パイロット納税者及び非パイ ロット納税者は共に、この度の最終 的な営改増改革の実施に対して積極 的に準備をしておく必要があります。 新規営改増パイロット納税者 増値税は営業税に比べ、課税方法 や税務管理の点でずっと複雑であり、 納税者は税務コンプライアンスを確 保し、税務リスクを緩和するために、 納税申告制度や増値税申告書フォ ーム、増値税専用発票の管理におけ る要求について修得しておく必要が あります。また、営改増改革は構造 接客業 的減税措置の重要部分として、その 細部まで行き届いた政策規定により、 接客業は、ケータリング及び宿泊サ ービス、文化サービス、娯楽サービス、 税負担の低減に大変重要な役割を 果たしています。納税者は営改増改 会議サービス、不動産リースサービ 革がもたらす便益を十分に享受し、 ス、居住者日常生活サービス、交通 また自己に起因する税務リスクを回 運輸サービス、広告サービス、商品 避するために、増値税の原則や関連 販売サービス、その他の課税サービ 政策について把握しておく必要があ スの提供など含む複合業務であるこ ります。営改増政策は 2016 年 5 月 とから、納税者は実際に提供したサ 1 日に全面的に施行されます。準備 ービスを基に、兼営規定または混合 期間が大変切迫している中、私ども 販売規定を適切に採用していく必要 は新規パイロット納税者に対して、以 があります。 下の点をご提案いたします。 まとめ 財政改革及び税務改革と、供給サイ ドの改革を進化させる重要措置とし て、この度の営改増改革により、商 品の販売、サービスの提供、無形資 産及び不動産の販売を含むすべて の産業は、増値税チェーンの中に統 所轄国税局と積極的に連絡を 取り、6 月の増値税申告期限に 間に合うよう、営改増改革実施 前に、税務登記に係る補足情報 の提供や一般増値税納税者資 格の登記、増値税発票発行の 申請、増値税発票発行機の入 PwC News Flash — China Tax and Business Advisory 手、増値税導入に係るトレーニ ング、各種税制優遇の登記申請、 増値税輸出還付資格の登記申 請、オンライン申告システムへ のアクセス権限の入手など、一 連の準備作業を行っておく。 利益や収入、原価/費用に対す る営改増改革の影響について 全面的に検証を行い、仕入増値 税のキャッシュフローや資金調 達コストに対する影響を分析し ておく。製品またはサービスの 価格設定方針を調整すると共に、 サプライヤー情報を検討して、 サプライヤー管理を最適化して おく。 営改増移行規定を研究し、税負 担への影響を検証する。営改増 改革の具体的内容に基づき、商 業契約の中の関連条項を改訂 し、商業モデルの改善も検討す る。 業務プロセスを調整して制度の 最適化を図り、増値税制度の会 計要求に合わせて価格と増値 税の分離システムを改善する。 増値税リスクの管理に焦点を当 て、会計制度と納税申告及び増 値税発票システムの間の整合 性や、また控除できない仕入増 値税の合理的な配分などの問 題について、調節を行う。 6 流通税管理プロセスを修正し、 増値税運用マニュアルを作成し て、税務コンプライアンスを確保 する。最新の増値税発票システ ムの要求に習熟し、適切に増値 税発票を発行する。また増値税 発票取得要求を把握して、増値 税専用発票を保管し、仕入増値 税の控除申請の際に、入手した 専用発票の総額を申請できるよ うにしておく。 営改増改革の今後の規定に注 意を払い、それぞれの政策につ いての解釈や具体的な実施規 則を研究し、即座に関連の影響 とそれに対する対応を分析して おく。 現行営改増パイロット納税者及び非 パイロット納税者 一部サービスの課税対象の変 更に注意をしておく。課税サービ ス項目を正確に判断し、正確な 適用増値税率を確保して、間違 いなく発票を発行できるようにし ておく。また、増値税率変更に伴 う負担額を計算して、価格戦略 及び商業交渉を併せて調節し、 増値税の負担を顧客に合理的 に移転できるようにしておく。 兼営と混合販売について注意を 払う。異なる税率の業務の兼営 を行っている場合、業務全体に より高い税率が適用されること がないよう、契約の締結や会計 処理、発票の発行などそれぞれ の業務段階で、各業務について 個別に計算しておく必要がある。 また、商品の販売とサービスの 提供の両方に関わる販売取引 の場合、増値税は納税者の業 務の性質に従い、「商品の販売」 か「サービスの提供」かいずれ かの税務上の分類に基づき、全 額を納付する必要がある。 仕入増値税控除の申請。この度 の営改増改革によって新たに導 入された課税サービスに習熟し、 控除可能な販売項目を把握して、 サプライヤーの増値税納税者と しての性質を検証しておき、そ の上で適時に仕入増値税控除 の申請ができるように、直ちに 有効な増値税専用発票を取得し ておく。また、今回の営改増改 革の開始段階で、不動産の購 入やリースまたは建設サービス を受けた場合、サプライヤーが 移行規定を選択するかどうかを 前もって把握し、それに伴う仕入 増値税額の負担を計算しておく。 小規模納税者のサプライヤーに ついては、関連の価格戦略を調 整しておく。不動産の仕入増値 税の分割控除について、今後の 具体的な実施規則や申告要求 に注意をしておく。 次号以降について、私どもは特集を 組み、4 大産業それぞれの具体的な 営改増規定について分析し、その影 響についてご説明していく予定です。 引き続き、私どものニュースフラッシ ュ及びその他の刊行物をご注目くだ さい。 PwC News Flash — China Tax and Business Advisory お問い合わせ 今回のニュースフラッシュ掲載内容に関するお問い合わせは、PwC’s China Indirect Tax Team までお気軽にご 連絡ください。 Alan Wu +86 (10) 6533 2889 [email protected] Robert Li +86 (21) 2323 2596 [email protected] Liang Gong +86 (21) 2323 3824 [email protected] Janet Xu +86 (20) 3819 2193 [email protected] Cindy Li +86 (755) 8261 8151 [email protected] Catherine.Tsang +852 2289 5638 [email protected] Kelvin Lee +86 (22) 2318 3068 [email protected] Jason Ye +86 (10) 6533 3153 [email protected] Michael Ma +86 (21) 2323 3743 [email protected] PwC’s China Indirect Tax Team comprises a team of professionals with rich indirect tax experience and integrated knowledge, both internationally and domestically, stationed in our Beijing, Shanghai, Guangzhou, Shenzhen, Tianjin and Hong Kong offices. We advise businesses on Chinese indirect tax matters and work on Chinese indirect tax developments. Our Indirect Tax Team in China is part of PwC’s global indirect tax network of 1,800 experienced and specialized professionals. 本ニュースフラッシュでは、中国または中国大陸とは中華人民共和国を指しますが、香港特別行政区、マカオ特別行政区、台湾は含まれません。 本刊行物に含まれる情報は、一般的ご案内であり、包括的でありますことを目的としておりません。法律の適用と影響は、具体的な状況により大きく変化しま す。行動に移される前に、PwC クライアントサービスチームより御社の状況に特化したアドバイスをお求めになれますようお願いいたします。本ニュースフラッ シュの内容は 2016 年 3 月 25 日時点で編集されたものであり、その時点の法律および情報に基づいております。なお日本語版は英語版を基にし、中国語版 により一部修正を施した翻訳で、翻訳には正確を期しておりますが、英語版と解釈の相違がある場合は、英語版または中国語版に依拠してください。 本ニュースフラッシュは中国及び香港の PｗC ナショナル・タックス・ポリシー・サービスにより作成されたものです。当該チームはプロフェッショナルのチームで あり、現行または検討中の中国、香港、シンガポール及び台湾の税収及びその他ビジネス政策を随時フォローアップし、分析または研究に専念しています。 良質のプロフェッショナルサービスを提供することで PwC の専門家をサポートし、関連税務およびその他政府機関、研究機関、ビジネス団体、専門家、また 私どもの専門知識へ関心をお持ちの方とシェアすることによって先進的理念を維持することと目的としています。 お問い合わせは、以下の担当パートナーまでお気軽にご連絡ください。 Matthew Mui +86 (10) 6533 3028 [email protected] 既存または新たに発生する問題に対する実践的見識と専門的ソリューションは、中国 PwC のウェブサイト http://www.pwccn.com または香港 PwC のウェブサイト http://www.pwchk.com（香港）にてご覧いただけます。 7 PwC News Flash China Tax and Business Advisory B2V Expansion Measures Released — VAT Chain is Now Completed for All Industries March 2016 Issue 08 In brief On 5 March 2016, Premier Li Keqiang indicated in the government work report that the pilot program for the transformation from Business Tax (BT) to Value Added Tax (VAT) (the “B2V Reform”) would be expanded to cover the construction sector, real estate sector, financial services and consumer services (the “Four Industries”) from 1 May 2016. On 18 March, the Executive Meeting of State Council officially approved the implementation measures for the B2V Reform. On 24 March 2016, the Ministry of Finance (MoF) and the State Administration of Taxation (SAT) jointly released Caishui [2016] No. 36 (Circular 36) on the Comprehensive Roll-out of the B2V Transformation Pilot Program, and the long-awaited expansion measures of the B2V Reform was officially released. Circular 36 stipulates that the taxable scope of the B2V reform is “the sales of services, intangibles or immovable properties within China”. In terms of the applicable VAT rate, the rate for transportation services, postal services, basic telecommunication services, construction services, immovable property leasing services, sales of immovable properties and transfer of land use right is 11%; the rate for tangible movable properties leasing services is 17%; the rate for other taxable activities (including financial services and consumer services, etc.) is 6%; and certain cross-border taxable activities within the service scope stipulated by the MoF and SAT provided by domestic taxpayers shall be zero-rated or exempted from VAT. In addition, taxpayers can claim input VAT credit on VAT incurred on the purchase of immovable properties with valid VAT invoices. By now, all industries under the BT regime have been transformed to the VAT regime, all VAT taxpayers are highly recommended to pay close attention to the significant impacts brought about by the B2V Reform. In detail Overall picture Circular 36 comprises of general measures and four appendices, and the format is consistent with the previous B2V reform policies circulars. It clarifies the effective implementation date and the relevant work requirements. The four appendices are as follows: Appendix 1: <Implementation Measures for the B2V Pilot Program> which focuses on taxation elements, such as, scope of taxpayers, scope of taxable activities, tax rates, calculation of tax payable, etc. Appendix 2: <Regulations on Certain Issues in relation to the B2V Pilot Program> which elaborates certain specific VAT polices for new B2V pilot taxpayers and existing VAT taxpayers respectively during the period of the B2V Pilot Program. Appendix 3: <Regulations on Transitional Treatment of the B2V Pilot Program> which stipulates that the original tax preferential treatments under BT are retained during the period of the B2V Pilot Program ; Appendix 4: <Regulations on the Cross-border Taxable Activities eligible for VAT Zero-rating or Exemption> which stipulates the scope of cross-border taxable activities eligible for VAT zero-rated or exemption treatment. All B2V business are covered by Circular 36, and certain existing circulars relating to the earlier stages of the B2V Reform, such as Caishui [2013] No. 106 (“Circular 106”), etc. will be abolished simultaneously as Circular 36 comes into effect. Therefore, Circular 36 will have profound impact on new VAT pilot taxpayers, existing VAT pilot taxpayers and non-VAT pilot taxpayers. www.pwccn.com News Flash — China Tax and Business Advisory New and adjusted provisions Adjustment of taxable scope Circular 36 stipulates that the taxable scope of the B2V pilot program is “the sales of services, intangibles or immovable properties within China”. While construction services, financial services, consumer services, sales of land use right, sales and leasing of immovable properties are newly added into the taxable scope, the circular also adjusts and optimises the previous annotation of the scope of each item of service, for instance: − − − − − Reclassifying “Technology Transfer and Technology Consulting” from “R&D and Technology Services” to “Sales of Intangibles” and “Identification and Consulting Services” respectively; Reclassifying “Freight Forwarding and Customs Agency” from “Logistics Auxiliary Services” to the new category named “Business Auxiliary Services” ; Moving “Value-added Information System Services” from “Business Process Management” to a separate new chapter; Reclassifying “Financial Sale and Leaseback Model” from “Tangible Movable Property Leasing Services” to “Financial Services”; Re-defining some of the services in “Logistics Auxiliary Services” as “Non-carrier Transportation Services” and reclassifying them into “Transportation Services” ; The above changes show that the taxable service scope is becoming more detailed and complete as the development of B2V pilot program progressed. Even if taxpayers have not change their business, the change of the annotation on the tax categories could affect the taxpayers’ applicable tax category, and even the tax rate. Taxpayers should get to know the annotation details and precisely determine the applicable taxable service category and tax rate. Concurrent operation and mixed sales activity Circular 36 contains provisions for both concurrent operation activities and mixed sales activities. Where a pilot enterprise provides VAT-able activities that are subject to different VAT rates or levy rates, the enterprise should separately account for the turnover of each activity. If the VATable activities are not separately 9 accounted for, the highest VAT rate would apply to all VAT-able activities. Mixed sales refers to a sales transaction comprising of both services and goods, taxpayers engaging in the production, and the trading of goods would be subject to VAT on such mixed sales under the category of sales of goods, while other taxpayers would be subject to VAT under the category of sales of services. Meanwhile, the concept of “mixed operation” in Circular 106 is abolished. Reasonable commercial purpose According to Circular 36, tax authorities have the right to determine the sales amount of taxable activities provided by a taxpayer where it is obviously high or low and without reasonable commercial purpose. Reasonable commercial purpose is a standard used by tax authorities to assess the legal form and economic substance of taxpayers or transactions and has been widely adopted in the Corporate Income Tax (CIT) regime. Although Circular 106 has already introduced the reasonable commercial purpose principle, it is still unclear as to how to determine reasonable commercial purpose in the turnover tax regime. In this regard, Circular 36 defines the term “without reasonable commercial purpose” to refer to the seeking of tax benefits as the main purpose and through the use of artificial arrangements to reduce, exempt, defer VAT payments or increase VAT refund. Net basis method According to the VAT general principle, VAT payable shall be the balance of output VAT less input VAT, which means VAT only taxes the value-added portion. However, considering that, in practice, valid VAT invoices may not be able to be obtained for certain special businesses which makes it impossible to accurately calculate the “value added amount”, Circular 36 introduces the net basis method which allows industries, such as, financial leasing, air transportation, brokerage and agency, tourism business, etc. to calculate the VAT payable amount by deducting certain prescribed expenditures from the gross VAT-able sales amount. Circular 36 also requires valid invoices to support the deduction of the prescribed expenditures above mentioned. Meanwhile, Circular 36 also stipulates that even when the invoices mentioned above are also eligible for claiming input VAT credit, taxpayers can only use the net basis method to calculate the VAT payable and cannot choose to claim input VAT credit. Immovable property are included in input VAT credit scope Circular 36 stipulates that VAT incurred on the purchase of immovable property is creditable provided that valid VAT invoices are obtained. China has allowed VAT incurred on the purchase of fixed assets to be creditable since 2009. By adding VAT incurred on the purchase of immovable properties to the creditable scope in this round of reform, China has now fully implemented a consumption-based VAT regime, which is important in perfecting the VAT credit chain and mitigating the multiple taxation issue. Taxpayers should pay attention to the methods of claiming input VAT credit and the administrative requirement stipulated in Circular 36, timely obtain the VAT invoices and complete the input VAT invoice verification within 180 days to ensure that the input VAT amount can be fully credited. According to Circular 36, except for immovable properties under finance lease and temporary building and facilities in construction sites, input VAT incurred on the purchase of immovable properties can be credited over two years with 60% in the first year and 40% in the second year. As the current VAT credit mechanism adopts the principle of allowing input VAT credit to be claimed for purchases in the current period, taxpayers can claim the full input VAT credit in the period the VAT invoice is obtained. Claiming the credit in instalments will bring some practical problems in accounting and tax filing which taxpayers have to be aware. VAT on lending services is not creditable According to Circular 36, input VAT on lending services such as interest payment as well as advisory fees, commission charges, consulting fees, etc. paid by the borrower that are directly related to the lending services received by the borrower are not creditable. As a result, interest payment, which is the most common financial service charge, is not included in the input VAT credit scope. Circular 36 has not explained whether it is because of fiscal revenue consideration or tax administration reason. Taxpayers should pay closely PwC News Flash — China Tax and Business Advisory attention to the official policy interpretation and subsequent circulars. Construction & Real estate In addition, Circular 36 also stipulates that VAT on passenger transportation services, catering services, resident daily services and entertainment services is not creditable. These services are generally for collective benefits or individual consumption, which are always not creditable even if the taxpayers have obtained the relevant valid invoices. However, as input VAT in relation to self-used vehicles and yachts has already been included in the VAT credit scope since 2013, taxpayers should keep an eye on the further policy development of these items. According to Circular 36, the construction sector and real estate sector (leasing and sale of immovable properties, sale of land use right) shall be subject to the general VAT method with VAT rate of 11%. As the construction sector and real estate sector are closely linked as upstream and downstream industries, the same VAT rate would help to keep a balance in tax burden for taxpayers in both sectors. As the VAT rate is higher than the applicable tax rate of the two sectors under the BT regime, taxpayers should reasonably select the transitional policy, adopt the net basis method, and timely obtain the input VAT credit. In the meantime, it becomes crucial whether taxpayers can shift the VAT burden downstream through reasonable commercial arrangements. Using net value in calculating input VAT credit Circular 36 stipulates that where there is a change in the use of fixed assets, intangibles and immovable properties of which the input VAT incurred was not credited because of the use of simplified method, VAT exemption, being used in collective benefits or for individual consumption and these assets are now used in activities where input VAT credit is allowed, the taxpayer can claim input VAT credit based on “the net value” with the support of valid invoices in the month following the change. As the former VAT Law and regulations did not have any provision addressing this specific situation, therefore taxpayers may likely not be able to claim input VAT credit in the past. On the other hand, where taxpayers have changed the use of assets and the VAT is no longer creditable, the non-creditable input VAT has to be transferred out. Circular 36 now makes the input VAT credit rules more practical and reasonable, taxpayers should pay attention to the procedures for claiming such input VAT credit, particularly how to resolve the situation where the VAT invoice verification period has expired. New policy on cross-border taxable activities Circular 36 has zero-rated or exempted certain cross-border taxable activities of the Four Industries, such as overseas construction services, provision of direct fee paying financial services related to monetary financing and other financial services carried out among foreign entities. VAT pilot taxpayers should understand the relevant administrative measures to ensure they can fully enjoy the preferential treatments. 10 Applicable tax rate Transitional policy for the construction industry To avoid the increase in tax burden to the construction industry at the initial stage of the B2V Reform due to the specific features of the industry, Circular 36 stipulates that for an “old project”, which refers to a construction project with a commencement date that is on or before 30 April 2016 written in the <Building Construction Permit> or a construction project that has not received the <Building Construction Permit> but the construction contract stipulates a construction commencement date that is on or before 30 April 2016， taxpayers can elect to use the simplified VAT method. Taxpayers should take into consideration the status of material purchase and the input VAT credit requirement of the downstream taxpayers in assessing and estimating the tax burden impact under the different treatments before choosing the applicable policy. Transitional policy for the real estate industry There are also transitional policies for the real estate industry. Pursuant to Circular 36, a general VAT taxpayer which disposes of an immovable property (excluding a self-developed one) acquired on or before 30 April 2016 can elect to use the simplified VAT method, which is the levy rate of 5% on the balance of the total sales amount less the purchasing cost, to prepay the VAT; a general VAT taxpayer which disposes of an immovable property self-developed on or before 30 April 2016 or a real estate development general VAT taxpayer which disposes of a self-developed ‘old project’ immovable property can elect to use the simplified VAT method, which is the levy rate of 5% on the full sales amount, to prepay the VAT; and a general-VAT taxpayer which leases an immovable property acquired on or before 30 April 2016 can prepay VAT at the levy rate of 5%. Similar to the construction industry, taxpayers in the real estate industry should also take into consideration the status of the material procurement in assessing and estimating the tax burden impact under the different policies before choosing the applicable policy. Simplified VAT Method According to Circular 36, general VAT taxpayers which only provides labour construction services and auxiliary materials, or which provides construction services under which the principal is responsible for providing equipment and materials can choose to elect the simplified VAT method at the levy rate of 3%. This further expands the scope of simplified VAT method under the B2V policy. The reason for allowing the use of simplified VAT method for these two types of business is mainly because that the sales revenue received by taxpayers are primarily comprised of labour cost, management fee and auxiliary material cost, and assets purchased and labour cost incurred prior to the B2V Reform are not creditable. Taxpayers should comprehensively estimate the tax burden as well as the need for input VAT credit downstream in making the decision. Land cost According to Circular 36, for real estate developers who are general VAT taxpayers, the sales amount for VAT purpose of selling self-developed real estate projects (except for old projects elected to be taxed under the simplified method) is the balance of the total sales amount and additional fees received less the land cost paid to the government. Though the land cost cannot be directly included in the scope of allowable input VAT credit, the net basis method under Circular 36 of allowing the land cost to be deducted from the total sales amount has in substance achieved the same effect in the VAT calculation. However, when applying the net basis method, taxpayers has to obtain valid invoices PwC News Flash — China Tax and Business Advisory for the land cost to comply with the tax filing requirement. Timing of tax obligation and places for tax filing Under Circular 36, if taxpayers adopt the prepayment method for the provision of construction services and leasing services, the timing of the VAT obligation shall be the date on which the prepayment is received. If taxpayers provide cross-counties (cities) construction services, they shall prepay VAT to the tax authorities at the location of where the construction services are performed, and file the VAT returns to the tax authorities at the location of their establishments. If taxpayers sell or lease immovable properties, they shall prepay VAT to the tax authorities at where the immovable properties are located, and file the VAT returns to the tax authorities at the location of their establishments. Sales of residential properties by individuals Circular 36 stipulates that in Beijing, Shanghai, Guangzhou and Shenzhen, sales of residential properties held by individuals will be subject to the levy rate of 5% on the full sales amount if the residential properties are sold within 2 years of purchase; for residential properties that are sold 2 years or more after purchase, the sale will be subject to the levy rate of 5% on the balance of sales amount less purchase amount if the property is a non-ordinary residential property, and will be exempt from VAT if it is an ordinary residential property. Apart from these four regions, sales of residential properties held by individuals will be subject to a 5% levy rate on the full sales amount if they are sold within 2 years of purchase, and exempt from VAT if sold 2 years or more after purchase. This policy is consistent with the prevailing BT preferential treatment. Meanwhile, even if the simplified VAT method is adopted on the sales of residential properties by individuals, as VAT is a tax in addition to the price and the stipulated formula for calculating VAT is gross sales price / (1 + levy rate), the reduction of tax basis will make the actual tax payment under the VAT regime lower than that under the BT regime. In this regard, the tax burden on the sales of residential properties by individuals will not increase due to the B2V Reform, which is not only in line with the requirement of “preferential policy 11 under the BT regime shall in principle be continued” and “tax burden shall not increase for all industries” proposed in the Executive Meeting of the State Council, but also in line with the “removing inventory” policy for the real estate industry proposed by the central government. Besides, an active second-hand property market will have positive impact on the development of both the construction and real estate industries. Financial Services Sector Taxation Scope It is not common internationally for the financial services sector to be fully subject to VAT. Although the financial services sector has been subject to BT since the tax system reform in 1994 and is eligible for the net basis method and a series of tax incentives, however, as there are differences in tax principle, VAT credit chain and invoice management between VAT and BT, taxpayers in the financial service sector should still be thoroughly prepared to meet the opportunities and challenges brought by the B2V Reform. According to Circular 36, financial services include loan services, direct fee paying financial services, insurance services and trading of financial products. Applicable VAT Rate According to Circular 36, financial services shall be subject to the general VAT method with a VAT rate of 6%. By adopting the general VAT method instead of the simplified VAT method as stated in Caishui [2011] No.110 (“Circular 110”), the financial services sector will be fully integrated into the VAT credit chain. For taxpayers in the financial services sector, though the VAT rate of 6% is only slightly higher as compared with the tax rate of 5% under BT regime, if taxpayers are not able to obtain full credit for the input VAT, they will still face the risk of tax burden increase. Lending Services Lending service is the main economic business of taxpayers in the financial services sector. Based on the findings of the Review and Outlook in year 2014 of China Banking Industry published by PwC, saving deposits and loans are the main businesses for the banking industry. Compared with various complicated financial derivatives, over 70% of the revenues of big commercial banks and jointequity commercial banks in China are from interests. Therefore the VAT policy for loan interests has received a lot of attention. According to Circular 36, the sales amount of lending service shall be the total amount of interests and income in the nature of interest derived from the provision of lending services. Financial sale-and-lease-back Based on Circular 36, financial saleand-lease-back is classified as lending services and subject to VAT of 6%. Financial sale-and-lease-back is a business transaction whereby the lessee, for the purpose of obtaining financing, sells an asset to an enterprise in the business of financialsale-and-lease-back and that enterprise leases the asset back to the lessee. In the earlier stage of the B2VReform, financial-sale-and-leaseback was classified as the “leasing of tangible movable properties” and subject to a VAT rate of 17%. This adjustment in Circular 36 better matches the economic nature of saleand-lease-back with the tax category classification. Trading of Financial Products Trading of financial products refers to the transfer of the ownership of foreign exchange, marketable securities, non-goods futures and other financial products. Circular 36 continues the treatment for the trading of financial products under the BT regime, the sales revenue of each trading transaction shall be the balance of the sales price less the purchase price, where there are positive or negative balances in the trading transactions, the total sales revenue of the tax filing period should be the balance after offsetting the losses against profits for that period. If there is a negative balance after offsetting, the balance can be carried forward to the subsequent tax filing period; however, a year-end negative balance cannot be carried forward to the next fiscal year. Taxpayers should pay attention to this when making investment plan. Tax Filing Period Circular 36 stipulates that quarterly filing is applicable to banks, financial companies, trust investment companies and credit cooperatives. Due to the specific organization structure and economic characteristics of the financial sector, taxpayers in the financial services sector should pay close attention to the follow-up measures. PwC News Flash — China Tax and Business Advisory Tax Incentives Circular 36 has kept intact all the tax incentives for the financial sectors under the BT regime. The tax incentives which has generally attracted attention include VAT exemption on loans to financial institutions by the People’s Bank of China; VAT exemption on interests meeting certain conditions collected from group companies by the corporate group or core enterprise or financing company owned by the corporate group under consolidated borrowing and repayment arrangement; VAT exemption on certain financial product trading income, e.g., domestic companies entrusted by Qualifies Foreign Institutional Investors (“QFIIs”) to trade in securities; and VAT exemption on personal insurance products with a term of more than one year. Consumer services Taxable Scope The consumer services sector is a new tax category in the B2V Reform with a ‘catch all’ characteristics. It captures taxable services in non-production stages or for individual consumption purposes under the categories of “cultural and sports, entertainment and service industries” in the original BT regime. According to Circular 36, consumer services are service activities aiming at meeting people’s daily demand which include cultural and sports services, education and medical services, tourism and entertainment, catering and accommodation services and resident daily services. Applicable VAT Rate According to Circular 36, consumer services shall be subject to the general VAT method with a VAT rate of 6%. Similar to the financial services sector, by adopting the general VAT method instead of the simplified VAT method, the consumer services sector will be fully integrated into the VAT credit chain. For taxpayers in this sector, except for taxpayers providing entertainment service with the original BT rate ranging from 5%- 20% which will have a significant tax burden reduction, the VAT rate of 6% is only slightly higher as compared with the tax rate of 5% under the BT regime for the other taxpayers, if taxpayers are not able to obtain full credit for the input VAT, they will still face the risk of tax burden increase. 12 Net Basis Method According to Circular 36, taxpayers providing tourism services can elect the VAT taxable turnover to be calculated as the balance of the total price and other fees received from customers less charges for accommodation, meals, transportation, visa application, admission tickets and tour fees paid to other sub-contracted tourism enterprises. When performing the netting, taxpayers should obtain valid invoices to support the deduction to comply with the tax filing requirement. Even if the invoices obtained are also eligible for claiming input VAT credit, taxpayers can only use the net basis method to calculate the VAT payable and cannot claim input VAT credit. The Input VAT Credit Scope Circular 36 has not included catering services, resident daily services and entertainment services in the consumer services sector in the scope of input VAT credit. Therefore, input VAT incurred for purchasing cultural and sports services, education and medical services, tourism and accommodation services will not be creditable. Hospitality Hospitality is a complicated business which includes catering and accommodation services, cultural services, entertainment services, conference services, immovable property leasing services, resident daily services, transportation, advertising, sales of goods and providing taxable services. Taxpayers should, based on the actual services rendered, properly adopt the concurrent operation policy or mixed sales policy. Apart from continuing with the previous B2V measures and adding applicable B2V policies for the remaining Four Industries, Circular 36 also refines and adjusts the existing B2V pilot policies after considering the result of the previous pilot runs and the features of the remaining Four Industries. Meanwhile, it also provides certain new regulations such as adding immovable property into the scope of creditable VAT item for non-pilot B2V taxpayers (sales of goods, provision of labour services). Therefore, both pilot and non-pilot taxpayers should proactively prepare for the implementation of this final round B2V reform. New pilot B2V taxpayers VAT is much more complicated in terms of either tax treatment or tax administration as compared with BT, where taxpayers need to master the requirement of the tax filing mechanism, the VAT return form and VAT invoice management to ensure tax compliance and mitigate the tax risk. Meanwhile, as an important part of the structural tax reduction measures, B2V Reform will play a prominent role in reducing the tax burden of all industries through meticulous policy arrangements. Taxpayers should understand the VAT principles and relevant policies in order to fully enjoy the benefits from the B2V Reform and avoid tax increases that are self-inflicted. As the comprehensive implementation of the B2V Reform will be effective 1 May 2016, new pilot B2V taxpayers only have a very short preparation period. In this regards, we suggest: Taxpayers to actively cooperate with the in charge State Tax Bureau (STB) and prepare for a series of work before the B2V Reform, including providing supplementary tax registration information, performing general VAT taxpayer registration, applying for VAT invoices, obtaining appliance for issuing VAT invoices, attending training, record filing for various tax incentives, record filing for export tax rebate eligibility, obtaining access right to online filing system, etc., and ensuring that the VAT return will be filed on time in June. Taxpayers to conduct a comprehensive assessment on the impacts to profit, revenue and cost/expenses brought by the The takeaway As an important measures to deepen the fiscal and taxation reform and supply-side structural reform, this round of B2V Reform will accomplish the completion of the VAT chain covering all industries including sales of goods, provision of services, sale of intangibles and immovable properties. Besides minimising double taxation, the B2V Reform also facilitates the social division of labour and industrial upgrading and gradually improves the VAT regime to lay foundation for the enactment of the VAT law. Circular 36 covers all industries and businesses under the B2V Reform. PwC News Flash — China Tax and Business Advisory B2V Reform, and analyse the effect of input VAT to cash flow and financing cost. Taxpayers should also adjust the pricing mechanism for products or services, study supplier’s profile and improve supplier management. 13 Taxpayers to study the transitional measures and assess the impact on its tax burden. Taxpayers should also adjust the relevant clauses in commercial contracts based on the detailed B2V Reform policies and consider upgrading the business model accordingly. Taxpayers to adjust the work procedure and refine the system, revamp the system to separate price and VAT to meet the accounting requirements under the VAT regime. Taxpayers should also focus on VAT risk control management, adjust the system for matters such as, interconnection between the accounting system and the tax filing and upgraded invoice system, reasonable allocating non-creditable input VAT, etc. Taxpayers to modify the turnover tax management procedure, and compile a VAT operating manual brochure to ensure compliance. Taxpayers should also be familiar with the requirement of the upgraded VAT invoice system and properly issue VAT invoices, understand the requirement in obtaining and storing VAT invoices and the time period for claiming input VAT credit so as to ensure that the full amount of input VAT can be claimed. Taxpayers to pay close attention to any follow-up measures of the B2V Reform, study the various policy interpretation and detailed implementation rules, and timely analyse the relevant impact and act accordingly. Existing pilot B2V taxpayers and non-pilot VAT taxpayers To pay attention to the adjusted taxable scope of certain services. Taxpayers should precisely determine the taxable service category to ensure the applicable VAT rate is correct and issue the invoices correctly. Meanwhile, taxpayers should estimate the impact of the change in the VAT rate, adjust pricing strategy and business negotiation accordingly and reasonably transfer the VAT burden to its customers. Pay attention to concurrent operation and mixed sales. Taxpayers concurrently operating businesses with different tax rates should separately account for each business in each stage of the business cycle, such as, signing of contracts, bookkeeping and issuing of invoices, etc. so as to avoid the application of the higher tax rate to all businesses. Where a sales transaction involves both the sales of goods and provision of services, VAT would be levied on the full amount either under the tax category of ‘sales of goods’ or ‘provision of services’ according to business nature of the taxpayers. with the taxable services newly included in the input VAT creditable scope after this round of B2V Reform, figure out the creditable purchase items and review the general VAT taxpayer qualification of suppliers. Following that, taxpayers should obtain the valid invoices in a timely manner to claim input VAT credit on time. When purchasing and leasing immovable properties, or receiving construction services at the beginning stage of this final round of B2V Reform, taxpayers should find out in advance whether the suppliers will elect the transitional policy and estimate the impact to the input VAT amount accordingly. If the suppliers are small scale taxpayers, taxpayers should also adjust the relevant pricing strategy. Taxpayers should also keep an eye on any subsequent detailed implementation rules and filing requirement on claiming input VAT credit for immovable properties in instalments. We will issue specific topic reports providing analysis and impact studies on the detailed B2V measures for each of the Four Industries. Please stay tuned for our China Tax and Business News Flash and other publications. Claiming of input VAT credit. Taxpayers should be familiar PwC News Flash — China Tax and Business Advisory Let’s talk For a deeper discussion of how this issue might affect your business, please contact a member of PwC’s China Indirect Tax Team: Alan Wu +86 (10) 6533 2889 [email protected] Robert Li +86 (21) 2323 2596 [email protected] Liang Gong +86 (21) 2323 3824 [email protected] Janet Xu +86 (20) 3819 2193 [email protected] Cindy Li +86 (755) 8261 8151 [email protected] Catherine.Tsang +852 2289 5638 [email protected] Kelvin Lee +86 (22) 2318 3068 [email protected] Jason Ye +86 (10) 6533 3153 [email protected] Michael Ma +86 (21) 2323 3743 [email protected] PwC’s China Indirect Tax Team comprises a team of professionals with rich indirect tax experience and integrated knowledge, both internationally and domestically, stationed in our Beijing, Shanghai, Guangzhou, Shenzhen, Tianjin and Hong Kong offices. We advise businesses on Chinese indirect tax matters and work on Chinese indirect tax developments. Our Indirect Tax Team in China is part of PwC’s global indirect tax network of 1,800 experienced and specialized professionals. In the context of this News Flash, China, Mainland China or the PRC refers to the People’s Republic of China but excludes Hong Kong Special Administrative Region, Macao Special Administrative Region and Taiwan Region. The information contained in this publication is for general guidance on matters of interest only and is not meant to be comprehensive. The application and impact of laws can vary widely based on the specific facts involved. Before taking any action, please ensure that you obtain advice specific to your circumstances from your usual PwC’s client service team or your other tax advisers. The materials contained in this publication were assembled on 25 March 2016 and were based on the law enforceable and information available at that time. This China Tax and Business News Flash is issued by the PwC’s National Tax Policy Services in China and Hong Kong, which comprises of a team of experienced professionals dedicated to monitoring, studying and analysing the existing and evolving policies in taxation and other business regulations in China, Hong Kong, Singapore and Taiwan. They support the PwC’s partners and staff in their provision of quality professional services to businesses and maintain thought-leadership by sharing knowledge with the relevant tax and other regulatory authorities, academies, business communities, professionals and other interested parties. For more information, please contact: Matthew Mui +86 (10) 6533 3028 [email protected] Please visit PwC’s websites at http://www.pwccn.com (China Home) or http://www.pwchk.com (Hong Kong Home) for practical insights and professional solutions to current and emerging business issues. © 2016 PricewaterhouseCoopers Consultants (Shenzhen) Ltd. All rights reserved. In this document, “PwC” refers to PricewaterhouseCoopers Consultants (Shenzhen) Ltd. which is a member firm of PricewaterhouseCoopers International Limited, each member firm of which is a separate legal entity. 新知 中国税务/商务专业服务 营改增扩围实施办法出台，增值税链条全 行业打通 二零一六年三月 第八期 摘要 2016 年 3 月 5 日，国务院总理李克强在《政府工作报告》中明确，建筑业、房地产业、金融 业、生活服务业（以下简称为“四大行业”）的营业税改征增值税（以下简称为“营改增”） 扩围日期为 5 月 1 日。3 月 18 日，国务院常务会正式通过营改增方案。3 月 24 日，财政部、国 家税务总局发布《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36 号）（以下简 称为《通知》），期盼已久的营改增扩围文件正式出台。 《通知》规定，营改增征税范围为“在境内销售服务、无形资产或不动产”。适用税率方面， 提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权,税率 为 11%；提供有形动产租赁服务，税率为 17%；其他应税行为（含金融服务、生活服务等）税 率为 6%；境内纳税人发生的财税部门规定范围内的跨境应税行为适用零税率或免税。此外，纳 税人购进不动产取得合法有效凭证，可以抵扣所含进项税额。至此，原征收营业税的行业将全 部改征增值税，新增试点纳税人、原试点纳税人、非试点纳税人需及时关注税制调整带来的重 大影响。 详细内容 整体情况 《通知》由“实施办法加 4 个 附件”组成，结构上与以往营 改增政策保持一致。《实施 办法》规定实施日期及工作 要求。4 个附件包括： 惠政策保留至营改增试点 期间； 附件 4《跨境应税行为适 用增值税零税率和免税政 策的规定》规定了适用零 税率或免税的跨境应税行 为。 形资产或不动产”。《通知》 在将建筑服务、金融服务、 生活服务、销售土地使用权、 销售及租赁不动产纳入的同 时，对原各项服务的注释范 围进行了调整和优化。例如： 《通知》内容涵盖全部营改 附件 1《营业税改征增值 增业务，以财税[2013]106 号 税试点实施办法》聚焦纳 文（以下简称为“106 号文”） 税人、应税服务范围、税 为代表的部分原营改增文件 率、税额等增值税要素； 将同时停止执行。因此， 附件 2《试点有关事项的 《通知》对新增试点纳税人、 规定》分别对试点纳税人、 原试点纳税人、非试点纳税 原增值税纳税人在营改增 人将产生深远影响。 试点期间的相关政策予以 《通知》中的新规定和调整 明确； 征税范围调整 附件 3《试点过渡政策的 规定》逐项将原营业税优 《通知》规定，营改增试点 将“技术转让、技术咨询” 从“研发和技术服务”分别 归入“销售无形资产”、 “鉴证咨询服务”； 将“货运代理，代理报关” 从“物流辅助服务”归入新 设的“商务辅助服务”； 将“信息系统增值服务”从 “业务流程管理”项下分离， 独立成节； 将“融资性售后回租”从 “有形动产租赁”归入“金 融服务”； 的征税范围为“销售服务、无 www.pwccn.com 新知—中国税务/商务专业服务 将“物流辅助”中的部分业务定义 为“无运输工具承运业务”，归入 “交通运输服务”。 上述改变表明，应税服务范围随着 营改增的试点进程逐渐细致完备。 税目注释的改变对于涉及的试点纳 税人来说，即使在经济业务不变的 情况下，也可能产生税目乃至税率 的变化。纳税人应尽快熟悉注释内 容，准确判断经营业务的应税服务 类别和适用税率。 兼营与混合销售 《通知》对兼营和混合销售做出规 定。纳税人兼营不同税率或征收率 项目, 应当分别核算销售额，未分别 核算的, 从高适用税率；一项销售行 为涉及服务和货物为混合销售，从 事货物的生产、商贸纳税人按照销 售货物缴税，其他纳税人按照销售 服务缴税。同时，106 号文中“混业 经营”的概念被取消。 合理商业目的 《通知》规定，对于纳税人价格明 显偏低或者偏高且不具有合理商业 目的的应税行为,税务机关有权确定 销售额。合理商业目的作为税务机 关判断纳税人法律形式与经济实质 的标准，在企业所得税中已被广泛 使用：其实早在 106 号文中已被采 纳，但在流转税领域如何判断合理 商业目的一直未得到明确。《通知》 对“合理商业目的”的定义给出解释， 即纳税人以谋取税收利益为主要目 的, 通过人为安排,减少、免除、推 迟缴纳增值税税款,或者増加退还增 值税税款的行为，将被判定为“不具 有合理商业目的”。 《通知》要求，以上提到的扣除特 定支出应当取得合法有效凭证。同 时，《通知》规定即使取得的差额 扣除凭证同时属于增值税抵扣凭证， 纳税人也不得选择抵扣进项税额， 而只能进行差额扣除。 不动产纳入抵扣 《通知》规定，纳税人购进不动产 取得合法有效凭证，可以抵扣所含 进项税额。中国自 2009 年将动产 固定资产纳入抵扣，此次将不动产 纳入抵扣范围后，将完整实现规范 的消费型增值税制度，对于完善抵 扣链条、解决重复征税将是重大利 好。纳税人应关注《通知》中的具 体抵扣方式及管理要求，及时取得 相关增值税专用发票，并在 180 天 内扫描认证或在系统中勾选，确保 足额抵扣进项税额。 《通知》规定，除融资租入的不动 产以及在施工现场修建的临时建筑 物、构筑物外，纳税人购入不动产 进项税额分 2 个年度抵扣，第一年 抵扣 60 %，第二年抵扣 40%。中 国增值税抵扣历来采用购进扣税原 则，纳税人取得合法有效凭证当期 即可以抵扣全部进项税额，因此分 期抵扣将带来会计核算及纳税申报 等一系列操作性问题，纳税人应重 点予以关注。 贷款服务等不得抵扣项目 《通知》规定，贷款服务（如利息 支出），以及接受贷款服务向贷款 方支付的直接相关投融资顾问费、 手续费、咨询费等，进项税额不得 抵扣。这使得贷款利息这种最为常 见的金融服务支出将不纳入抵扣范 围。《通知》并未解释上述规定是 差额征税 出于财政收入考虑还是税收征管原 按照增值税的总体原理，增值税应 因，纳税人应密切关注官方的政策 纳税额等于销项税额减去进项税额， 解读及后续文件。 增值税仅对增值部分征税。但考虑 此外，《通知》也规定旅客运输服 到实践中部分特殊业务因无法取得 务、餐饮服务、居民日常服务和娱 抵扣凭证，导致无法准确计算“增值 乐服务不得抵扣。对于是否将此类 额”，所以《通知》引入差额征税政 容易被用于集体福利、个人消费的 策，允许融资租赁、航空运输、经 应税项目纳入抵扣，纳税人即使取 纪代理、旅游服务等业务收取的销 得上述服务的抵扣凭证，也不得抵 售额扣除特定支出后，以余额计算 扣进项税额。虽然如此，鉴于同样 缴纳增值税。 易混为自用的小汽车、游艇却已在 16 2013 年被纳入抵扣范围，因此纳税 人可以实时关注政策的后续变化。 按净值计算抵扣 《通知》规定，因用于简易计税、 免税、集体福利或者个人消费而未 抵扣的固定资产、无形资产、不动 产，如发生用途改变而用于允许抵 扣项目，可在次月依据合法有效凭 证按照净值计算抵扣；而原增值税 制度下未针对此种情况做出过规定， 因此过去纳税人很可能无法抵扣进 项税额。另一方面，纳税人因改变 用途而不得抵扣时，需依据一定方 法转出进项税额。现在，《通知》 的规定使得抵扣规则更加务实合理， 纳税人应同时注意具体抵扣方法， 特别是当抵扣凭证已过认证期限后 的解决途径。 跨境应税行为新政 《通知》同时将四大行业的部分跨 境应税行为纳入零税率或免税管理。 如提供工程项目在境外的建筑服务， 为境外单位之间的货币资金融通及 其他金融业务提供的直接收费金融 服务。试点纳税人应及时掌握相关 管理规定，确保充分享受政策。 建筑业、房地产业 适用税率 《通知》规定，建筑业、房地产业 （不动产租赁,销售不动产,销售土 地使用权）适用一般计税方式，税 率 11%。建筑业与房地产业作为同 一产业链条的直接上下游环节，相 同税率有助于实现两行业纳税人的 税负均衡。两行业税率均较原营业 税税率有所上升，纳税人需合理选 择过渡政策、适用差额征税政策、 及时取得进项税额。同时，纳税人 能否通过合理的商业安排将增值税 向下游环节转嫁将变得尤为关键。 建筑业过渡政策 为避免因建筑业行业特点导致营改 增初期税负上升，《通知》规定， 《建筑工程施工许可证》注明的合 同开工日期在 2016 年 4 月 30 日前 的建筑工程项目，未取得《建筑工 程施工许可证》，建筑工程承包合 同注明的开工日期在扩围日期前的 普华永道 新知—中国税务/商务专业服务 建筑工程项目为老项目，可以选择 适用简易计税方法计税。纳税人需 结合主要物资采购情况、下游环节 房地产纳税人抵扣需求，测算不同 处理的税负影响，选择适用政策。 房地产业过渡政策 《通知》同样为房地产业制定了过 渡政策。一般纳税人销售扩围日期 前取得（不含自建）的不动产，可 选择简易计税方法，以全部收入减 去购置价或作价后，按照 5%征收 率预缴增值税；一般纳税人销售其 扩围日期前自建的不动产，可以选 择适用简易计税方法按照 5%征收 率计税；房地产开发企业中的一般 纳税人，销售自行开发的房地产老 项目，可以选择适用简易计税方法 按照 5%征收率计税；一般纳税人 出租扩围日期前取得的不动产，可 以选择按照 5%征收率预缴增值税。 纳税人同样应结合主要物资采购情 况，测算不同处理的税负影响，选 择适用政策。 除时，需取得合法有效的扣除凭证 并合规申报。 纳税义务发生时间及纳税地点 《通知》规定，纳税人提供建筑服 务、租赁服务采取预收款方式的,其 纳税义务发生时间为收到预收款的 当天。纳税人跨县（市）提供建筑 服务，在建筑服务发生地预缴，在 机构所在地申报；纳税人销售不动 产，在不动产所在地预缴，在机构 所在地申报；纳税人出租不动产， 在不动产所在地预缴，向机构所在 地申报。 税制原理、抵扣链条、发票管理上 的诸多差异，金融业纳税人仍需进 行周密准备，以应对营改增带来的 机遇与挑战。《通知》规定，金融 服务，包括贷款服务、直接收费金 融服务、保险服务和金融商品转让。 适用税率 《通知》规定，金融业适用一般计 税方式缴纳增值税，税率 6%。采 用一般计税方式而非财税[2011]110 号文中的简易计税，有助于金融业 全面进入增值税抵扣链条。对于金 融行业的纳税人而言，虽然 6%的 税率与原营业税政策下 5%税率相 个人销售房产 比上升不大，但企业若不能足额取 《通知》规定，北京、上海、广州、 得进项税额，仍存在自身税负上升 深圳四城市，个人销售购进不足 2 的风险。 年的住房按照 5%征收率全额缴税； 贷款 个人销售购进 2 年以上（含 2 年） 的非普通住房以销售收入减去购房 贷款是金融业纳税人的主要经济业 价款后的差额按照 5%征收率缴税； 务。根据普华永道《2014 年中国银 个人销售购进 2 年以上（含 2 年） 行业回顾与展望》的研究成果，吸 的普通住房免税。北京、上海、广 储与放贷构成银行业的主要业务， 州、深圳四城市以外的其他地区， 相比较各类复杂的衍生金融产品， 简易计税 个人销售购进不足 2 年的住房按照 中国大型商业银行与其他股份制商 《通知》规定，一般纳税人以清包 5%征收率全额缴税；个人销售购进 业银行超过七成的收入来源于利息。 工方式提供的建筑服务、为甲供工 2 年以上（含 2 年）的住房免税。 因此贷款利息的增值税政策更加受 程（发包）提供的建筑服务，可以 到关注。《通知》规定，贷款服务， 这延续了之前的营业税优惠政策。 选择 3%征收率的简易计税方法计 以提供贷款服务取得的全部利息及 同时，即使个人需按照简易征收缴 税。这使得营改增政策中的简易计 利息性质的收入为销售额。 纳增值税，但因为增值税价外税的 税范围进一步扩大。对此两类业务 属性，计税依据=全部价款/（1+征 融资性售后回租 提供简易征收政策，主要考虑纳税 收率），税基的下降使得实际缴纳 《通知》将融资性售后回租纳入贷 人收取的价款中主要为人工费、管 的增值税仍较原营业税有所下降。 款服务，按照 6%税率缴纳增值税。 理费及辅料费用，且营改增前购入 因此个人销售房产不会因营改增而 融资性售后回租，是指承租方以融 的存量资产和人工成本均不得抵扣。 税负上升，这符合之前国务院常务 资为目的，将资产出售给从事融资 纳税人需综合测算税负影响及下游 会议中“优惠政策原则上延续”、“所 性售后回租业务的企业后，从事融 环节抵扣需求，慎重决策。 有行业税负只降不升”的要求，也与 资性售后回租业务的企业将该资产 土地成本 中央提出的房地产市场“去库存”的 出租给承租方的业务活动。在前期 经济工作任务保持一致。此外，二 《通知》规定，房地产开发企业中 营改增中，融资性售后回租作为融 手房市场保持活跃对于促进房地产 的一般纳税人销售其开发的房地产 资租赁的一种业务形态，被纳入“有 开发、建筑业的发展也会产生积极 项目（选择简易计税方法的老项目 形动产租赁”按照 17%税率缴纳增值 影响。 除外），以取得的全部价款和价外 税。《通知》的调整使得售后回租 费用，扣除受让土地时向政府部门 金融业 的经济实质与税目更加匹配。 支付的土地价款后的余额为销售额。 征税范围 金融商品转让 《通知》将土地价款纳入差额征税 对金融业全面征收增值税，在国际 金融商品转让，包括转让外汇、有 范围内，使得土地价款虽不参与进 上尚不多见。虽然中国在 1994 年 价证券、非货物期货和其他金融商 项税额计算，但可以直接从销售额 税制改革后便对金融业开征营业税， 品所有权。《通知》延续了营业税 中减除，实质上达到了参与增值税 并给予了差额征税、税收优惠等配 政策的规定，金融商品转让按照卖 计算的效果。纳税人在进行差额扣 套政策，但鉴于增值税与营业税在 出价扣除买入价后的余额为销售额， 17 普华永道 新知—中国税务/商务专业服务 出现正负差，按照盈亏相抵余额为 销售额。盈亏相抵后余额为负的， 可结转下期继续抵减。但年末时仍 出现负差的，不得转入下一个会计 年度，纳税人应在管理投资计划时 予以重点关注。 但企业若不能足额取得进项税额， 仍存在自身税负上升的风险。 差额征税 新增试点纳税人 与营业税相比，增值税无论是征税 方式还是管理制度都更加复杂，纳 税人需掌握纳税方式、申报表格、 发票管理等要求，降低自身风险， 确保增值税合规遵从。同时，营改 增作为结构性减税的重要举措，通 过周密的政策安排，在降低行业税 负上将发挥突出作用，纳税人需理 解增值税原理和政策内容，以充分 享受营改增带来的红利，避免因为 自身原因导致税负上升，甚至影响 生产经营。由于营改增的收官政策 将于今年 5 月 1 日起全面实施，准 备时间很紧，我们建议新增试点纳 税人： 《通知》规定，纳税人提供旅游服 务，可以选择以取得的全部价款和 价外费用，扣除住宿费、餐饮费、 纳税期限 交通费、签证费、门票费和支付给 《通知》规定，以 1 个季度为纳税 其他接团旅游企业旅游费用后的余 期限的规定适用于银行、财务公司、 额为销售额。纳税人在进行差额扣 信托投资公司、信用社。这使得部 除时，需取得合法有效的扣除凭证 分金融业在纳税期限上将以季度为 并合规申报，取得的扣除凭证为抵 单位。鉴于金融业独特的组织结构 扣凭证的，不得抵扣进项税额。 和经济特点，金融业纳税人应重点 抵扣范围 关注后续出台的相关配套文件。 《通知》规定，生活服务业中的餐 税收优惠 饮服务、居民日常服务和娱乐服务 《通知》完整保留了营业税中金融 不纳入抵扣范围。因此，购买文化 业的优惠政策，普遍受到关注的优 体育服务、教育医疗服务、旅游服 惠有：人民银行对金融机构的贷款 务、住宿服务将允许抵扣进项税额。 免税；统借统还业务中，企业集团 酒店业 或核心企业或财务公司符合一定条 酒店业业务复杂，涉及餐饮住宿服 件向集团内企业收取的利息免税； 务、文化服务、娱乐服务、会议服 以合格境外机构投资者(QFII)委托 务、不动产租赁、居民日常服务、 境内公司在我国从事证券买卖业务 交通运输服务、广告服务、销售货 为代表的部分金融商品转让收入免 物、提供应税劳务等，纳税人应根 税；一年期以上人身保险产品取得 据具体业务，准确适用兼营政策或 的保费收入免税。 混合销售政策。 生活服务业 征税范围 生活服务业作为营改增后的新设行 业类别具有“兜底”的特点，是将原 征收营业税时散落于“文化体育业、 娱乐业、服务业”等税目中，且在非 生产流通环节、有突出个人消费属 性的应税服务综合而成。《通知》 规定，生活服务是指为满足城乡居 民日常生活需求提供的各类服务活 动。包括文化体育服务、教育医疗 服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服 务和居民日常服务。 注意要点 营改增作为深化财税体制改革和供 给侧改革的重要措施，在四大行业 完成营改增试点后，货物、劳务、 服务的全流程将基本被纳入抵扣链 条。在降低重复征税的同时，有助 于促进社会分工协作和产业升级， 而增值税税制的逐步完善，也为下 一步启动立法程序奠定基础。 《通知》内容涵盖全部营改增业务。 除延续以往营改增规定、新增四大 行业适用政策外，也根据前期试点 结果及四大行业的情况，对原有试 适用税率 点政策进行补充完善和适时调整。 《通知》规定，生活服务业适用一 同时《通知》也结合上述变化，对 般计税方式缴纳增值税，税率 6%。 非试点纳税人（销售货物、提供劳 与金融服务一样，对生活服务业采 务）部分政策做出新规定（例如不 用一般计税方式而非简易计税，有 动产可抵扣）。因此，试点纳税人 助于生活服务业中的部分可抵扣业 及非试点纳税人都要积极做好此次 务进入增值税抵扣链条。对于纳税 营改增扩围的应对工作。 人而言，虽然 6%的税率与原营业 税政策下 5%税率相比上升不大， 18 积极与主管税务机关配合，做 好营改增前的一系列征管准备 工作。包括补充完善税务登记 信息、一般纳税人资格登记、 增值税发票申请、开票器具的 发行与培训、各类减免税优惠 事项备案、出口退税资格备案、 开通网上申报系统，并在 6 月 征期按时申报缴税。 全方位评估营改增对收入和成 本费用核算产生的影响及带来 的利润变化，分析进项税金对 现金流及融资成本的影响；对 产品服务的定价机制做出修订； 调研供应商信息，完善供应商 管理。 研究过渡期方案，在进行税负 有效性测试的基础上评估影响。 结合营改增具体政策综合调整 商业合同条款模板、考虑对经 营模式进行转型升级。 对业务方案执行和流程进行调 整，细化系统改造工作；完成 价税分离系统调整，满足增值 税核算要求；关注增值税风险 控制，针对核算系统与纳税申 报、发票升级版系统的对接， 合理划分不得抵扣进项税额等， 并对相关问题做出系统调整。 修改增值税管理的各项流程制 度、编写操作手册、确保增值 税合规。熟悉发票升级版系统 要求，正确开具发票；掌握增 值税发票领用存要求，规范使 用发票；了解抵扣期限等管理 普华永道 新知—中国税务/商务专业服务 要求，确保取得的进项税额足 额抵扣。 关注营改增后续配套文件，跟 进陆续出台的各类政策解释和 操作办法，及时分析对本企业 影响作出应对。 原试点纳税人、非试点纳税人 19 关注征税范围调整。准确判断 经营业务的应税服务类别和税 率，确保适用税率准确，发票 开具合规。同时测算税率变化 带来的影响，并对定价策略和 商业谈判进行调整，合理转嫁 增值税税负。 关注兼营与混合销售。兼营不 同税率或征收率业务时，需在 合同签订、会计处理、发票开 具等环节分别核算，以避免从 高适用税率；一项销售行为涉 及服务和货物的，依据纳税人 类型，全额按照货物或者全额 按照服务缴纳增值税。 进项税额抵扣。掌握此次营改 增后新纳入抵扣范围的应税服 务，梳理业务中可以取得进项 税额的项目，审核供应商的一 般纳税人资质，按时足额取得 抵扣凭证；试点初期购进、租 入不动产，接受建筑业服务时， 事先掌握服务提供方是否选择 过渡政策，测算对进项税额影 响；测算小规模纳税人供应商 带来的增值税影响，调整定价 策略；关注后续文件中不动产 分期抵扣的具体操作办法及申 报要求。 随后，我们将针对四大行业的特殊 政策、重点问题作进一步的专题报 道、专业分析和评估影响。请继续 关注我们的《中国税务/商务新知》 和其他相关报道。 普华永道 新知—中国税务/商务专业服务 与我们谈谈 为了更深入讨论本刊物所提及的问题对您业务可带来的影响, 请联系普华永道中国流转税服务团队： 胡根荣 李军 龚亮 +86 (10)6533 2889 [email protected] +86 (21) 2323 2596 [email protected] +86 (21) 2323 3824 [email protected] 许晓扬 李敬语 曾惠贤 +86 (20) 3819 2193 [email protected] +86 (755) 8261 8151 [email protected] +852 2289 5638 [email protected] 李志云 叶中原 马骁俊 +86 (22) 2318 3068 [email protected] +86 (10) 6533 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