N.RF053 Anno 2014 OGGETTO I soggetti

Anno 2014
N.RF053
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DICHIARAZIONE IVA E CONTABILITA’ SEPARATE ART. 36 DPR 633/72
RIFERIMENTI
ART. 36 DPR 633/72 - ISTRUZIONI MODELLO IVA 2014
CIRCOLARE DEL
18/02/2014
Sintesi: la contabilità separata può configurarsi per il contribuente quale obbligo o quale mera facoltà,
finalizzata, in generale, ad evitare l’effetto delle operazioni esenti nell’ambito dell’intera attività.
In entrambi i casi le liquidazioni Iva avvengono in modo autonomo, dovendosi successivamente
sommare algebricamente i risultati delle diverse liquidazioni.
Nel proseguo si analizzano adempimenti e modalità di tenuta dei registri Iva al ricorrere della
separazione delle attività, unitamente alle modalità di compilazione della Dichiarazione Iva.
I soggetti che esercitano due o più attività:
 possono (e talvolta “devono”)
 separare le contabilità relative all’attività esercitate.
Nota: la separazione può riguardare tutte le attività svolte oppure solo alcune di esse.
Ad esempio, una società che conduce tre attività, potrà separare, alternativamente:
- tutte e tre le attività
- una sola attività rispetto alle altre due.
ATTIVITA’ SEPARABILI
Possono essere separate le attività (RM 87/2010):
 in generale: se individuate da un codice ATECO distinto
 deroga – attività immobiliare: pur in presenza di un unico codice ATECO, è possibile
separare le attività di:
 locazione immobiliare: tra l’attività di locazione esenti e quella imponibile Iva
 cessione immobiliare: tra l’attività di cessione esente e quella imponibile Iva
Una impresa di costruzione (per la cessione) e di gestione immobiliare sia di unità
strumentali che abitative potrà separare:
Esempio1
A) tutte le attività
B) solo alcune delle attività
A) ATTIVITÀ
REGIME IVA
1)
locazione di terreni agricoli
pro rata
e/o unità abitative
2)
locazione di unità strumentali no pro rata
3)
cessione di unità abitative
pro rata
4)
cessione di unità strumentali
no pro rata
B.1) ATTIVITÀ (sconsigliato)
REGIME IVA
1)
locazione e cessione unità abitative
pro rata
2)
locazione e cessione unità strum.
no pro rata
B.2) ATTIVITÀ (consigliato)
REGIME IVA
1)
locazione unità abitative
pro rata
2)
cessione unità abitative
pro-rata o meno
3)
locazione e cessioni unità strum.
no pro rata
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La Nuova Redazione Fiscale
ODCEC VASTO
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SEPARAZIONE OBBLIGATORIA
La separazione è obbligatoria nei seguenti casi:
IMPRESE e PROFESSIONISTI
COMMERCIO AL DETTAGLIO
CON VENTILAZIONE
ATTIVITA' AGRICOLA in
REGIME SPECIALE
sempre obbligatoria
non vi è obbligo di separare eventuali attività "accessorie" e/o non
rientranti nell'attività propria dell'impresa (es.: locazioni immobiliari)
non sussiste se si opta per l'applicazione dell'Iva nei modi ordinari
per l'attività agricola; scatta l'obbligo anche i produttori agricoli che
cedono energia da impianti fotovoltaici (CM 32/2009)
ATTIVITA' di
INTRATTENIMENTO (art. 74 c. non sussiste se si opta per l'applicazione dell'Iva nei modi ordinari
6 e 74-quater c. 5 Dpr 633/72)
non sussiste se si opta (ove possibile) per l'applicazione dell'Iva nei
modi ordinari
SEPARAZIONE FACOLTATIVA
La separazione è meramente facoltativa:
 in tutti gli altri casi (es: più attività di impresa o più attività professionali; ecc)
 anche se effettuata per poter accedere a dei regimi speciali (es: Iva per cassa in presenza
di cessione di prodotti del tabacco).
EFFETTI DELLA SEPARAZIONE
L'applicazione separata dell'Iva (obbligatoria o per opzione) comporta:
REGISTRI IVA
FATTURE
la tenuta dei registri Iva distinti da quelli delle altre attività (vendite, acquisti e
corrispettivi)
adozione di una distinta serie numerica
DETRAZIONE
applicazione delle norme Iva proprie delle singole attività (es.: pro-rata, ecc.)
LIQUIDAZIONI
l'effettuazione della liquidazione Iva in modo distinto
VERSAMENTI
i versamenti (periodici e saldo Iva) vanno effettuati in modo cumulativo,
compensando attività a credito e a debito (somma algebrica).
DICHIARAZIONE
IVA
rimane unitaria (con la compilazione di tanti “moduli” quante sono le
contabilità separate)
In generale è opportuno (anche se non obbligatorio) separare a nche registri tenuti ai fini dei redditi:
- registro beni ammortizzabili
- libro inventari e libro giornale (per le contabilità ordinarie).
VOLUME D'AFFARI: in relazione al volume d’affari (sul quale si determina il regime Iva)
occorre distinguere il caso in cui la separazione dell’attività sia:
 obbligatoria: i volumi d’affari rimangono autonomi
 facoltativa: è unitario, pari alla somma dei volumi di tutte le attività.
LIQUIDAZIONI IVA – PERIODICITA’: la periodicità delle liquidazioni Iva, se la separazione:
A) è obbligatoria: può essere distinta tra le diverse attività (i volumi d’affari rimangono
autonomi)
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SOGGETTI FORFETARI
(es: agriturismo)
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Esempio2
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Imprenditore con volume d’affari di €. 1.000.000 nell’attività di commercio che svolge anche
un’attività professionale con volume d’affari di € 300.000. In relazione a tali attività:
- il commercio: avrà una periodicità obbligatoriamente mensile
- attività professionale: si potrà optare per la periodicità trimestrale
N.B.: per potere fruire della compensazione dell’Iva (credito trimestrale + debito mensile o viceversa):
- è possibile anticipare le annotazioni “trimestrali” facendole coincidere con la liquidazione mensile
dell’ultimo mese di ciascun trimestre (DPR 100/1998 art.1 c.2-bis)
- va effettuato un versamento unitario dell’iva eventualmente dovuta (se tutte le attività
appartengono allo stesso regime “trimestrale” o “mensile”); altrimenti il versamento coinciderà con
l’annotazione effettuata per ogni singola attività.
B) è facoltativa: è coincidente per tutte le attività (il volume d’affari è infatti unitario).
ACCONTO d'IMPOSTA: va calcolato sommando i dati relativi ad ogni attività (CM 52/1991).
DETRAZIONE IVA SU ACQUISTI PROMISCUI
A) FACOLTATIVA O OBBLIGATORIA: in presenza di una o più attività:
 con detrazione limitata per operazioni esenti (pro-rata)
 con detrazione forfetaria (intrattenimento; regime speciale agricolo; agriturismo)
l'Iva su beni e/o servizi ad uso promiscuo
 è detraibile nei limiti della quota imputabile a ciascuna delle attività separate
B) FACOLTATIVA: la detrazione:
 è esclusa per gli acquisti di beni non ammortizzabili utilizzati promiscuamente.
Beni non ammortizzabili: in generale risultano promiscui i soli materiali di consumo.
N.B.: si deve ritenere che detti “beni non ammortizzabili” differiscono da quelli su cui va applicata la
rettifica della detrazione (che include i beni ammortizzabili ad aliquota > 25%).
IN OGNI
CASO
SEPARAZIONE
ATTIVITA'
BENI E SERVIZI
PROMISCUI AD
ATTIVITA'
CON PRO-RATA IVA
CON DETRAZ. FORFETTARIA
DETRAIBILE LA QUOTA
IMPUTABILE A
CIASCUNA ATTIVITÀ
+
FACOLTATIVA
BENI NON
AMMORTIZZABILI
IVA NON DETRAIBILE
QUOTA IMPUTABILE A CIASCUNA ATTIVITA'
Occorre procedere ad una ripartizione del costo (e della relativa IVA) fra le diverse attività.
MECCANISMO CONTABILE
Premesso che si sconsiglia di annotare le fatture direttamente pro quota nelle diverse
contabilità (evitando duplicazioni nei registri degli acquisti), si consiglia di operare come segue:
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In caso di separazione delle attività:
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a) servizi promiscui (RM 72/1997):
 vanno inizialmente annotati in una delle contabilità
 successivamente, la quota di Iva imputabile alle altre attività va aggiustata sulla base di
apposite “note di debito-credito interne” da annotare sui soli registri degli acquisti (e
dunque senza alcuna rilevanza sul volume d’affari)
b) beni promiscui: pur in assenza di chiarimenti in merito si ritiene poter adottare il medesimo
criterio di servizi promiscui.
Nota: in precedenza l’Agenzia aveva ammesso l’emissione di una “fattura interna” con addebito
dell’IVA (CM 22/05/1981, n. 18/331568) come si fosse in presenza di “passaggio interno” tra le
attività.
PARAMETRI DI IMPUTAZIONE
Vanno applicati “criteri obiettivi”, individuabili (RM 29/12/1990 n.450565; CM 328/97):
Tipo di costo
Criterio di ripartizione fra le diverse attività
Illuminazione
In base ai mq. dei locali occupati
Riscaldamento
Cubatura dei locali riscaldati
Spese telefoniche
Riferimento al numero fisso degli apparecchi
Cancelleria e stampati di uso generale
Riferimento ai consumi
Spese di pubblicità
Riferimento al volume d’affari (*)
Spese di sponsorizzazione
Riferimento al volume d’affari (*)
Spese di rappresentanza
Riferimento al volume d’affari (*)
Spese per il centro elaborazione dati
Riferimento al volume d’affari (*)
(*) Volume d’affari: il criterio va adottato solo qualora il contribuente non sia in grado di determinare in
concreto la misura con cui i beni o i servizi acquistati risultino utilizzati per l’esercizio dell’attività separata
BAR CON SLOT-MACHINE
Un bar ospita al proprio interno un’attività secondaria costituita dalla raccolta delle
giocate (slot-machine). Considerando l’attività “organizzata”, l’esercente ha optato per la
separazione dell’attività imponibile Iva (bar) da quella esente (gioco).
Il gioco è ospitato in una sale di circa 20 mq su una superficie del bar di circa 200 mq.
Esempio4
Il gestore individua i servizi promiscui nelle sole spese di riscaldamento e di energia
per illuminare e far funzionare gli apparecchi da divertimento.
Ogni bimestre procede quindi a emettere nota di debito interna per imputare la quota di
Iva afferente all’attività del gioco. Tale “nota” viene annotata:
 una variazione in diminuzione di Iva per €. 37,8 nel registro acquisti del bar
 una variazione in aumento (indetraibile causa pro-rata a zero) di Iva per €. 37,8 nel
registro acquisti dei giochi.
Rende infine indetraibile l’Iva sugli acquisti dei detersivi (beni non ammortizzabili) per la
pulizia del pavimento.
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In generale si renderà dovuta (RM n. 72/1997 e n. 411463/1987)
- una imputazione provvisoria durante l’anno
- un conguaglio finale in base ai dati definitivi, a consuntivo.
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NOTA INTERNA DI DEBITO/CREDITO N. 1 DEL 28/02/2013
Storno della quota di Iva annotata nell’attività del bar ed afferente all’attività di raccolta delle giocate
Servizio
Criterio
Energia elettr.
Riscaldamento
20 mq
20 mq
% superf.
del gioco
10%
10%
Bolletta del
bimestre
€. 800
€. 1.000
Imponibile
Iva
Q.ta
imputata
€. 80
€. 100
Aliq.IVA
21%
21%
180
37,8
PASSAGGI DI BENI E SERVIZI TRA LE DIVERSE ATTIVITÀ
PASSAGGI DEI BENI
A) in generale: va emessa fattura:
 al valore normale (costo sostenuto per l’acquisto)
 nei termini e con modalità ordinarie (fattura immediata; DDT + fattura differita), anche se
hanno ad oggetto operazioni esenti (RM n. 450565//1990)
 da registrate entro la fine del mese di emissione tanto sul registro delle fatture emesse
dell’attività cedente, quanto sul registro degli acquisti dell’attività cessionaria
B) passaggi da/verso attività di commercio al minuto con ventilazione:
- vanno registrati nei ordinari registri Iva (o in apposito registro dei passaggi interni)
distintamente per aliquota, al prezzo di acquisto dei beni, entro il giorno successivo al
passaggio
- l'Iva non è dovuta e non vi è l'obbligo di fatturazione
- ai fini della liquidazione Iva con il metodo della ventilazione, i passaggi di beni all'attività
al dettaglio vanno computati al lordo dell'Iva; i passaggi di beni da questa ad altra attività
non vanno inseriti fra i corrispettivi (CM 22/05/1981, n. 18/331568)
PASSAGGI DI SERVIZI
Ai fini Iva:
A) sono rilevanti (e vanno conseguentemente fatturati al valore normale nel momento in cui il
passaggio viene reso) i soli passaggi:
 da una attività a detrazione “piena” a favore di una attività soggetta a detrazione
forfetizzata (agricoltura, intrattenimenti, ecc.) o a detrazione ridotta (attività esenti)
 la fatturazione può essere eseguita mensilmente (RM 29/12/1990, n. 450565)
B) non sono rilevanti (e non vi è obbligo di fattura) i passaggi di servizi:
 dall’attività a detrazione forfetizzata o ridotta all’attività a detrazione piena
 all’interno di attività a detrazione forfetizzata/ridotta o di attività a detrazione piena.
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Occorre distinguere tra passaggi interni
 di beni
 e di servizi.
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Nota: non del tutto chiara appare la distinzione tra “servizi promiscui” e “passaggio di servizi” tra
attività diverse; si ritiene che la differenza vada individuata nella destinazione del servizio, che:
 se fin dall’origine destinato ad entrambe le attività: va gestito come nel paragrafo precedente
 se originariamente destinato ad una sola attività e successivamente destinato solo ad altra
attività: va gestito come nel presente paragrafo.
FORNITORE
Alfa Srl
Partita IVA: …
CLIENTE
Alfa Srl
AUTOFATTURA PER PASSAGGIO INTERNO N. ….. DEL ………
Passaggio interno di beni tra attività separate; da attività di bar ad attività di intrattenimento
Prezzo unitario
Importo
2.000 (*)
200.000
1.000 (*)
100.000
TOTALE
300.000
Aliquota Imponibile
Iva
Aliquota Imponibile
21%
20.000 4.200
10%
10.000
TOTALE FATTURA
Aliq.IVA
Kg. 100
Kg. 100
20%
10%
Iva
1.000
35.200
(*) Valore normale
ESERCIZIO DELL'OPZIONE
Alla opzione per la contabilità separata si applicano i seguenti criteri:
a) momento dell’esercizio: l’opzione va esercitata nei seguenti termini a seconda che:
 tutte le attività siano già esercitate: all'inizio dell'anno
 in caso di neo-attività: all’avvio della nuova attività (anche nell’ipotesi di nuove attività
acquisite tramite operazione straordinaria (CM 29/2011).
b) durata: l'opzione ha effetto fino a revoca; tuttavia essa:
 è vincolante per almeno un triennio
 non può essere revocata in presenza di rettifica della detrazione su beni ammortizzabili
(parte della dottrina ritiene ammesso procedere alla rettifica anticipata per tutte le quote
OPZIONE PER SEPARAZIONE ATTIVITÀ: impresa con attività che comprende:
CESSIONE
CESSIONE
LOCAZIONE
LOCAZIONE
abitativi
strumentali
abitativi
strumentali
abitativi
-
SI
SI
SI
strumentali
SI
-
SI
SI
abitativi
SI
SI
strumentali
SI
SI
SI
SI
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Quantità
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ESEMPIO – OPERAZIONI ESENTI – LOCAZIONE IMMOBILIARE
La Alfa Srl (periodicità Iva trimestrale) conduce nel 2013 due attività in contabilità separata per opzione:
1) locazione di immobili abitativi (esente Iva)
2) produzione di macchinari.
La società ha portato in detrazione un credito Iva dell’anno precedente di €. 5.000.
REGISTRI IVA DELL’IMPRESA:
LOCAZIONE
COMMERCIO
Tri
m.
Vendite
VE
Acquisti
Iva deb.
VF
Iva cred.
Saldo di
periodo
Progress.
Cred.
2012
VH
Int.
1%
Totale
VERSAM.
1
10.000
-
3.000
-
-
-
-
-
-
2
10.000
-
5.000
-
-
-
-
-
-
3
10.000
-
1.000
-
-
-
-
-
-
4
10.000
-
2.000
-
-
-
-
-
-
40.000
-
11.000
-
-
-
-
-
-
1
150.000
31.500
100.000
21.000
10.500 -5.000
5.500
55
5.555
2
200.000
42.000
210.000
44.100
-2.100
-2.100
-
-
-
3
180.000
37.800
165.000
34.650
3.150
1.050
11
1.061
1.061
4
120.000
25.200
90.000
18.900
6.300
6.300
650.000 136.500
565.000
118.650
17.850
66
6.616
6.616
5.555
UNICO FRONTESPIZIO
ALFA SRL
0 2
…
MODULO 2 – LOCAZIONE IMMOBILIARE (operazioni esclusive della locazione)
Quadro VA Sez. 1
6 8 2 0 0 1
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ATTIVITA’
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Quadro VE
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40.000
40.000
Quadro VF
11.000
11.000
….
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X
zero
Quadro VL – Sez. 1
-
X
X
X
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-
X
MODULO 1 – PRODUZIONE MACCHINARI
Quadro VA Sez. 1
2 5 9 9 9 9
Quadro VA Sez. 2 e 3 (ENTRAMBE LE ATTIVITÀ)
Attività di locazione
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1.000
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Quadro VE (commercio)
650.000
136.500
650.000
136.500
136.500
Quadro VF (commercio)
650.000
565.000
118.650
565.000
118.650
118.650
…
118.650
Quadro VH (ENTRAMBE LE ATTIVITÀ)
5.555
1.061
2.100
…
Quadro VL Sez. 1 (commercio)
136.500
118.650
17.850
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Volume d’affari complessivo:
- commercio
650.000
- locazione
40.000
Totale
690.000
…
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Quadro VL Sez. 2 e 3 (ENTRAMBE LE ATTIVITÀ)
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Debito/credito complessivo:
- commercio
17.850
- locazione
0
Totale
17.850
5.000
66
5.000
6.300
63
6.363
X
X
X
X
X
X
QUADRO VT: anch'esso va compilato solo sul 1° modulo in modo complessivo.
VOLUME D’AFFARI: trattandosi di separazione facoltativa, il volume d’affari:
 si determina in modo unitario (tutte le attività devono avere la medesima periodicità Iva)
 quale somma dei singoli volumi delle attività.
Nel caso di specie si ha:
a) volume d’affari: €. 690.000 (cioè 40.000 + 650.000)
b) liquidazioni periodiche 2014: potrà mantenere la periodicità trimestrale, considerato che
(posta la presenza di annotazione separata dei ricavi):
 ricavi dell’attività di servizi (locazione) < €. 400.000
 totale ricavi (commercio + locazione) < €. 700.000.
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6.616
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DICHIARAZIONE IVA
FRONTESPIZIO
1° MODULO
OPERAZIONI DI
CIASCUNA ATTIVITÀ
COMPLESSO DELLE
ATTIVITÀ
VC
2° MODULO
VE
VF
VJ
VA Sez.1
VL Sez.1
VH
VO
VT
VA Sez.2,
3e4
VL Sez.2
e3
VE
VF
VJ
VA
Sez.1
VL
Sez.1
COMUNICAZIONE UNITARIA
2 0 1 2
0 1 5 6 1 6 9 1 2 2 0
X
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