APPROFONDIMENTO L`imposta di bollo speciale sulle attività

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APPROFONDIMENTO
L’imposta di bollo speciale
sulle attività oggetto di emersione
ancora segretate
di Enzo Mignarri
Con la pubblicazione della circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 29/E del 5 luglio 2012 è stato – nella sostanza – completato il quadro normativo sull’imposta di bollo speciale sulle attività oggetto di emersione ancora segretate. In
questo contributo, viene effettuata una disamina della complessiva disciplina riguardante
la nuova imposta introdotta con il decreto
“salva Italia”, anche per porre in evidenza talune problematiche applicative di indubbia rilevanza per gli operatori.
x dell’imposta sul valore degli immobili situati
all’estero;
x dell’imposta sul valore delle attività finanziarie detenute all’estero.
In questo contributo viene effettuata una disamina della disciplina riguardante l’imposta di
bollo speciale sulle attività oggetto di emersione ancora segretate alla luce dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate con la
circ. n. 29/E del 5 luglio 20122, anche allo scopo
di porre in evidenza le problematiche che l’applicazione delle norme pone agli operatori.
2. La normativa e la prassi
1. Premessa
Con il varo del D.L. n. 201 del 6 dicembre 2011
(cosiddetto “salva Italia”) – convertito, con modifiche, dalla L. n. 214 del 22 dicembre 20111 –
sono state regolamentate alcune forme di prelievo volte a colpire le attività finanziarie e immobiliari. In particolare, si tratta:
x dell’imposta di bollo ordinaria sugli estratti di
conto corrente e i libretti di risparmio e le
comunicazioni relative a prodotti finanziari;
x dell’imposta di bollo speciale sulle attività oggetto di emersione ancora segretate;
x dell’imposta straordinaria sulle attività oggetto di emersione prelevate o dismesse;
1
Pubblicata sul supplemento ordinario alla Gazzetta Ufficiale n. 300 del 27 dicembre 2011 e in vigore dal giorno
successivo.
Con l’art. 19, comma 6, del D.L. n. 201/2011, si è
stabilito che le attività finanziarie oggetto di emersione – ai sensi dell’art. 13-bis del D.L. n. 78
del 1° luglio 2009, convertito, con modificazioni,
dalla L. 102 del 3 agosto 2009, e successive modificazioni, e degli artt. 12 e 15 del D.L. 301 del
25 settembre 2001, convertito, con modificazioni, dalla L. n. 409 del 23 novembre 2001, e successive modificazioni3 – sono soggette a un’imposta di bollo speciale annuale (cosiddetta imposta sull’anonimato)4.
2
In “il fisco” n. 30/2012, fascicolo n. 1, pag. 4844.
3
Sono pertanto ricompresi tutti gli scudi fiscali ad oggi effettuati.
4
Da versare con il codice tributo “8111” denominato “Imposta di bollo speciale di cui all’art. 19, comma 6, del d.l.
201/2011”.
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APPROFONDIMENTO – Imposte indirette
Le norme del D.L. n. 201/2011 sono state successivamente modificate dall’art. 8 del D.L. n. 16
del 2 marzo 2012 convertito, con modifiche,
nella L. n. 44 del 26 aprile 2012. In attuazione alle predette norme è stato emanato il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate
del 5 giugno 2012 – che ha sostituito quello del
14 febbraio 2012 – mentre l’Agenzia delle Entrate ha fornito agli operatori ulteriori chiarimenti
con la circolare n. 29/E del 5 luglio 2012, chiarimenti riguardanti, tra l’altro, il mantenimento del regime di riservatezza sulle attività
oggetto di emersione, l’applicazione del criterio
pro rata temporis alle attività che perdono tale
regime, l’applicazione dell’imposta alle polizze
stipulate con le imprese di assicurazione italiane
ed estere, le modalità di pagamento dell’imposta
di bollo speciale. Si rammenta che la normativa
introdotta fa riferimento alle attività finanziarie
scudate per cui non assume rilevanza il contenuto della dichiarazione riservata (che poteva includere anche gli immobili), ma il valore delle
attività finanziarie immesse nei rapporti segretati.
3. L’imposta di bollo speciale
L’imposta di bollo speciale si applicherà, a regime, nella misura del 4 per mille. Limitatamente agli anni 2012 e 2013 l’aliquota è stabilita, rispettivamente, nella misura del 10 e del 13,5
per mille.
L’imposta è dovuta – a decorrere dal periodo
d’imposta 2011 – sulle attività finanziarie oggetto di emersione che, tramite la procedura del
rimpatrio (fisico e giuridico), sono state formalmente assunte in custodia, deposito, amministrazione o gestione presso gli intermediari a
ciò abilitati e che sono detenute in regime di riservatezza alla data del 31 dicembre di ciascun
anno ed è determinata al netto dell’eventuale
imposta di bollo ordinaria pagata ai sensi dei
commi 2-bis e 2-ter dell’art. 13 della Tariffa allegata al D.P.R. n. 642/1972 e successive modificazioni5.
L’imposta di bollo da scomputare è ovviamente
quella riferita al medesimo rapporto segretato e risultante dai rendiconti relativi all’anno di
5
Ossia quella sulle comunicazioni alla clientela relative agli
estratti di conto corrente e ai libretti di risparmio e ai
prodotti finanziari, anche non soggetti all’obbligo di deposito, ad esclusione dei fondi pensione e dei fondi sanitari.
riferimento (a partire dal 2011). Se nel corso dei
periodi d’imposta successivi al 2011 viene meno
in tutto o in parte il regime di riservatezza, l’imposta è dovuta in ragione del periodo in cui le
attività finanziarie hanno fruito di tale regime
sulla base di un criterio pro rata temporis. A tal
fine, l’imposta deve essere calcolata sul valore
delle attività alla data della perdita della segretazione rapportandolo ai giorni per i quali il
contribuente ha usufruito di tale regime6. Per i
rapporti estinti o per i quali è cessata la segretazione prima del 5 luglio 2012, ossia della data di
emanazione della circolare n. 29/E, è da ritenere
che l’intermediario possa ancora trattenere l’imposta dovuta o, in alternativa, ricevere provvista
dal contribuente.
L’imposta di bollo speciale non è dovuta per le
attività finanziarie oggetto di operazioni di emersione tramite la procedura della regolarizzazione7.
Per completezza si rammenta che l’art. 19,
comma 12, del D.L. n. 201/2011, prevedeva
l’applicazione di un’imposta straordinaria pari al 10 per mille delle attività finanziarie rimpatriate che, nel periodo intercorrente tra il 1°
gennaio e il 6 dicembre 2011, erano state in tutto o in parte prelevate a qualsiasi titolo in via definitiva dal rapporto di deposito, amministrazione o gestione acceso per effetto della procedura di emersione ovvero comunque dismesse.
Su cosa dovesse intendersi nella fattispecie per
“prelievi” l’Agenzia delle Entrate ha successivamente precisato che si tratta delle “movimentazioni in uscita di denaro o attività finanziarie dal rapporto segretato effettuate a titolo
definitivo che causano la perdita del regime di
riservatezza”8.
Si trattava di un’imposta una tantum il cui versamento è stato effettuato – unitamente a quello
dell’imposta di bollo speciale dovuta per il 2011
– il 16 luglio 2012 utilizzando il codice tributo
“8112” denominato “Imposta straordinaria di
cui all’art. 19, comma 12, del d.l. 201/2011”.
L’imposta straordinaria è stata applicata anche
nei confronti degli eredi dei contribuenti che
avevano rimpatriato le attività finanziarie usu6
Cfr. l’esempio fornito dall’Agenzia delle Entrate nella citata circolare n. 29/E.
7
Cfr. la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 28/E del 2 luglio 2012, in “il fisco” n. 29/2012, fascicolo n. 1, pag. 4656,
che assoggetta tali attività all’imposta sul valore delle attività finanziarie detenute all’estero.
8
Cfr. la citata circolare n. 29/E.
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fruendo del regime di riservatezza qualora il de
cuius avesse effettuato prelievi nel periodo tra il
1° gennaio ed il 6 dicembre 2011 e fosse poi deceduto successivamente a quest’ultima data.
4. Il regime della riservatezza
Il regime di riservatezza si applica al denaro e
alle attività rimpatriate fino a concorrenza
dell’importo indicato nella dichiarazione riservata. Quest’ultimo costituisce, di norma, il plafond
entro il quale il regime si estende anche alle attività finanziarie acquisite dall’interessato con
l’utilizzo di denaro rimpatriato, con la cessione
delle attività rimpatriate ovvero con operazioni
di permuta dei titoli rimpatriati. Di seguito si
procede, tenendo conto dei chiarimenti forniti
nel tempo dall’Agenzia delle Entrate, ad una disamina dei casi particolari nei quali il regime
della riservatezza può venire meno oppure restare in vigore.
4.1. La perdita del regime di riservatezza
Il regime di riservatezza viene meno con il trasferimento delle somme o delle attività finanziarie ad un altro rapporto identicamente intestato acceso presso lo stesso intermediario o
presso un altro intermediario ove il contribuente
non intenda mantenere la riservatezza delle
somme o delle attività trasferite. Anche in assenza di trasferimento, la riservatezza del rapporto
può cessare a seguito di una espressa rinuncia
da parte del contribuente – resa per iscritto e avente data certa – all’intermediario presso cui le
somme o le attività finanziarie rimpatriate sono
detenute. L’estinzione di un rapporto fiduciario segretato non accompagnata da una
contestuale richiesta del contribuente di trasferire le attività finanziarie rimpatriate su altri
rapporti segretati identicamente intestati equivale – ai fini dell’applicabilità dell’imposta di bollo
speciale – alla rinuncia alla segretazione. Con riguardo ai mandati fiduciari, la perdita del regime di segretazione su uno o più rapporti sottostanti comporta il venir meno della segretazione
sull’intero mandato interessato.
Il regime della riservatezza viene meno anche
per effetto dell’esibizione all’Agenzia delle Entrate o alla Guardia di Finanza della dichiarazione riservata in occasione di accessi, ispezioni e verifiche da parte dell’Amministrazione
finanziaria ovvero a seguito di avvisi di accertamento o di rettifica o di atti di contestazione di
violazioni tributarie, compresi gli inviti, i questionari e le richieste di informazioni9. In tal caso, l’imposta di bollo speciale è dovuta fino alla
data di esibizione della dichiarazione riservata
comunicata all’intermediario dal contribuente o
dagli organi di controllo. Pertanto, l’intermediario, per poter applicare l’imposta pro rata
temporis, deve essere portato a conoscenza della
data in cui il contribuente ha esibito la dichiarazione riservata per opporre gli effetti preclusivi ed estintivi dell’emersione. Qualora l’intermediario non riceva notizia dell’esibizione della
dichiarazione riservata è tenuto ad applicare
l’imposta di bollo speciale per l’intero periodo
d’imposta.
La perdita del regime della riservatezza si verifica, inoltre, relativamente al denaro prelevato o
alle attività finanziarie dismesse qualora le
somme non vengano utilizzate per l’acquisto di
altre attività che confluiscono nel rapporto segretato ovvero il corrispettivo delle cessioni non
sia immesso nel medesimo rapporto. Analoga
conseguenza si verifica nel caso in cui i redditi
di capitale e i redditi diversi di natura finanziaria derivanti dal denaro o dalle attività finanziarie rimpatriate (o da quelle acquisite attraverso
il loro disinvestimento o attraverso l’investimento dei relativi redditi) non siano assoggettati a tassazione definitiva da parte dell’intermediario depositario o da altri intermediari e
sostituti d’imposta e confluiscano nel conto segretato.
Il regime della riservatezza viene meno poi per
effetto dell’immissione nel conto segretato di
denaro o attività finanziarie che non sono state
oggetto della procedura di emersione. In questi
ultimi casi, a differenza delle altre ipotesi in cui
la riservatezza viene meno solo per l’importo
prelevato, dismesso o utilizzato, è l’intero rapporto a perdere la riservatezza. La costituzione
del rapporto segretato in garanzia di finanziamenti concessi a terzi fa perdere la riservatezza
per l’intero rapporto originariamente segretato,
a differenza del caso in cui la garanzia sia fornita a fronte di finanziamenti concessi al soggetto
che ha posto in essere l’operazione di rimpatrio.
Questa ipotesi di perdita della riservatezza
era desumibile anche dalle indicazioni fornite
dall’Agenzia delle Entrate con la circolare n.
24/E del 13 marzo 200210 ove si precisava che il
9
Di cui all’art. 51, comma 2, del D.P.R. n. 633 del 1972 e
all’art. 32 del D.P.R. n. 600 del 1973.
10
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regime della riservatezza si applica anche “nell’ipotesi in cui l’Amministrazione finanziaria richieda alla banca informazioni circa le garanzie
ricevute a fronte di finanziamenti erogati al soggetto che ha presentato la dichiarazione riservata” lasciando, in tal modo, intendere che esso
veniva meno nel caso di garanzie di finanziamenti concessi a terzi.
Il regime della riservatezza non si estende alle
informazioni relative a soggetti diversi dal
contribuente che ha eseguito il rimpatrio, come
ad esempio, i soggetti delegati alla movimentazione dei conti segretati per cui nel caso in cui
venga conferita una delega ad un soggetto terzo
il regime di riservatezza non trova ingresso nei
confronti del delegato. Di conseguenza il regime
della riservatezza cessa anche nei confronti del
delegante in caso di richiesta di informazioni relative al delegato. Il decesso del contribuente che
ha presentato la dichiarazione riservata causa la
decadenza dal regime di riservatezza, in quanto,
come è noto, tale regime non si trasmette agli
eredi. L’Agenzia delle Entrate ha stabilito che
con la perdita del regime di segretazione l’intermediario provvede a trattenere l’imposta dovuta
dal contribuente.
4.2. Il mantenimento del regime di
riservatezza
Il trasferimento della residenza all’estero
del contribuente, successivamente alla presentazione della dichiarazione riservata, con il mantenimento del rapporto scudato presso l’intermediario residente non comporta la perdita
della segretazione. Analogamente, il trasferimento delle somme o delle attività finanziarie ad altri intermediari in regime di riservatezza non riduce il plafond di riservatezza spettante al contribuente a seguito della presentazione della dichiarazione riservata.
L’importo su cui spetta la riservatezza, ossia
quello indicato nella dichiarazione riservata,
può essere superato, senza che la riservatezza
venga meno, con l’incasso dei redditi di capitale
e dei redditi diversi di natura finanziaria derivanti dal denaro o dalle attività rimpatriate o da
quelle acquisite con la loro cessione o tramite
l’investimento dei relativi redditi purché – come
detto – si tratti di redditi assoggettati a tassazione definitiva da parte dell’intermediario
depositario o da altri intermediari e sostituti di
imposta. La compensazione di plusvalenze e altri redditi diversi di natura finanziaria derivanti
dalle attività finanziarie segretate con minusva-
lenze realizzate nell’ambito di altri rapporti non
segretati detenuti dallo stesso contribuente con
il medesimo intermediario non determina il venir meno del regime di riservatezza11.
Non causano la perdita del regime di riservatezza le operazioni di riporto, pronti contro termine e prestito titoli, in quanto si tratta di prelievi
che non possono considerarsi come effettuati a
titolo definitivo, né le movimentazioni in uscita
dal rapporto segretato necessitate per disposizioni di legge o per contratto in relazione al rapporto segretato e al trattamento fiscale delle attività in esso contenute (ad esempio, pagamento
di commissioni o di imposte operate dall’intermediario depositario o dai sostituti d’imposta,
compresa l’imposta di bollo speciale o sui prelievi). Non fanno venir meno il regime di riservatezza a fini fiscali le eventuali indagini giudiziarie condotte dalla magistratura inquirente nell’ambito di procedimenti penali.
A seguito delle comunicazioni effettuate dagli
intermediari all’Anagrafe tributaria dei rapporti
segretati accesi (cfr. la circ. 18/E del 4 aprile
200712) e di quelle previste dall’art. 11 del D.L. n.
201/2011 (segnalazione delle movimentazioni e
dei saldi di conti e depositi), il pagamento della
cosiddetta tassa sull’anonimato potrà comunque
avere un senso, in futuro, solo se da quest’ultime
rilevazioni verranno esclusi i saldi e i movimenti
dei conti segretati.
5. Ambito di applicazione soggettivo
L’imposta di bollo speciale si applica ai soggetti
che hanno usufruito delle disposizioni concernenti l’emersione delle attività detenute all’estero
in violazione della normativa sul cosiddetto
“monitoraggio fiscale”, ossia le persone fisiche, gli enti non commerciali e le società
semplici ed associazioni equiparate, fiscalmente residenti nel territorio dello Stato. Casi particolari, dettagliatamente considerati dall’Agenzia
delle Entrate nella citata circ. n. 29/E, si possono
verificare a seguito del decesso del contribuente
che ha presentato la dichiarazione riservata.
Nell’ipotesi in cui il contribuente che ha effettuato il rimpatrio delle attività finanziarie abbia
11
Cfr. la circ. dell’Agenzia delle Entrate n. 24/E del 2002,
par. 6 in cui comunque “si fa presente che gli effetti delle
operazioni di rimpatrio rilevanti ai fini dell’accertamento,
sono limitati agli importi indicati nelle dichiarazioni riservate”.
12
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usufruito del regime della riservatezza nel periodo tra il 1° gennaio ed il 6 dicembre 2011 e
sia successivamente deceduto, l’imposta di bollo
speciale annuale doveva essere applicata – per il
periodo di imposta 2011 – nei confronti degli eredi, in quanto il presupposto impositivo si era
già verificato alla suddetta data del 6 dicembre
201113.
L’imposta di bollo speciale non è invece dovuta qualora il decesso sia avvenuto antecedentemente al 6 dicembre 2011. In tal caso, non era
dovuta neanche l’imposta straordinaria sui prelievi considerato che non si era realizzata la finalità che la norma intendeva contrastare consistente nell’evitare artificiosi svuotamenti del
conto con l’intento di eludere il pagamento dell’imposta annuale. Con riferimento all’anno 2012
e agli anni successivi, l’imposta è applicata nei
confronti degli eredi qualora il decesso del soggetto che ha usufruito del regime della riservatezza sia intervenuto dal 2012 in poi. In tale evenienza, l’imposta è dovuta tenendo conto del periodo per il quale il de cuius ha usufruito della
riservatezza secondo il menzionato criterio pro
rata temporis.
6. Soggetti tenuti al versamento
Gli intermediari specificamente individuati nelle
norme sullo scudo fiscale14 – ossia le banche, le
società di intermediazione mobiliare, le Sgr, le
società fiduciarie, gli agenti di cambio e le Poste
italiane Spa, residenti nel territorio dello Stato,
nonché le stabili organizzazioni in Italia di banche e imprese di investimento non residenti –
provvedono a trattenere l’imposta di bollo speciale annuale dal conto del soggetto che ha effettuato l’emersione o ricevono provvista dallo
stesso contribuente in tempo utile per l’effettuazione del versamento.
6.1. Il caso delle polizze di assicurazione
Il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle
Entrate del 5 giugno 2012 ha stabilito che tra gli
intermediari tenuti al versamento dell’imposta
di bollo speciale sono ricomprese anche le im13
14
Qualora il de cuius abbia effettuato prelievi nel periodo
compreso tra il 1° gennaio ed il 6 dicembre 2011 e sia deceduto successivamente a tale ultimo termine, gli eredi
sono tenuti a corrispondere anche l’imposta straordinaria
sui prelievi.
Cfr. l’art. 11, comma 1, lettera b), del D.L. n. 350 del 2001
e successive modifiche e integrazioni.
prese di assicurazione residenti nel caso in
cui le attività rimpatriate, o comunque parte di
esse, siano state utilizzate per la sottoscrizione
di un contratto di assicurazione sulla vita o di
capitalizzazione in regime di riservatezza.
Gli adempimenti collegati al versamento delle
imposte ricadono anche sulle imprese di assicurazione non residenti operanti in Italia in regime
di libertà di prestazione di servizi ove dette imprese – in presenza delle condizioni richieste
dall’articolo 3, comma 7, del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 24 maggio
2012 – esercitino l’opzione per l’applicazione
dell’imposta di bollo di cui all’art. 13, comma 2ter, della Tariffa, Allegato A, Parte Prima, del
D.P.R. n. 642 del 1972.
La norma del citato decreto ministeriale fa riferimento, come è noto, alle comunicazioni relative a polizze di assicurazioni e operazioni di cui,
rispettivamente, ai rami III e V di cui all’art. 2,
comma 1 del D.Lgs. n. 209/201215 nel caso in cui
non sussista un rapporto di custodia e amministrazione, ovvero altro stabile rapporto,
per i quali si prevede che il pagamento dell’imposta di bollo ordinaria può essere effettuato
all’atto del rimborso o del riscatto.
La disposizione in questione prosegue al secondo periodo stabilendo che la suddetta imposta
può essere applicata – con le stesse modalità –
dalle imprese di assicurazioni estere operanti in
Italia in regime di libertà di prestazione di servizi e stipulate da soggetti residenti in Italia alla
duplice condizione che tali imprese richiedano
l’autorizzazione per il pagamento in modo virtuale e sempreché esercitino o abbiano esercitato l’opzione di cui all’art. 26-ter, comma 3, del
D.P.R. n. 600/1973 riguardante l’applicazione
dell’imposta sostitutiva sui redditi di capitali
percepiti sulle polizze di assicurazione direttamente da parte della compagnia estera o tramite
un proprio rappresentante fiscale in Italia.
Tali polizze vengono, nella sostanza, considerate
come detenute in Italia e, quindi non sono
neppure assoggettate all’imposta sul valore delle
attività finanziarie detenute all’estero (Ivafe)16.
Nel caso in cui le imprese di assicurazioni operanti in Italia in regime di libertà di prestazione
di servizi non abbiano esercitato le menzionate
opzioni e le polizze non siano oggetto di contratti di amministrazione con una società fiduciaria
15
Nonché a buoni postali fruttiferi e a prodotti finanziari diversi da quelli dematerializzati.
16
Cfr. la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 28/E, cit.
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residente ovvero con altri intermediari residenti,
sulle stesse è dovuta l’Ivafe, in quanto tali polizze si considerano detenute all’estero.
7. Modalità di calcolo dell’imposta
Le disposizioni emanate, essendo riferite, come
detto, alle attività finanziarie oggetto di emersione per le quali il contribuente continua a godere del regime di riservatezza, interessano tutte
le attività finanziarie a suo tempo scudate che,
come è noto, potevano comprendere anche le
partecipazioni detenute all’estero in società non
quotate e i finanziamenti dei soci.
A partire dal periodo di imposta 2012, l’imposta
di bollo speciale va calcolata sull’ammontare
delle somme di denaro e sul valore di mercato
delle attività finanziarie o, in mancanza, sul valore nominale o di rimborso, determinati alla
data del 31 dicembre di ciascun anno ovvero alla
data del prelievo. Per le attività finanziarie che
non presentino né un valore nominale né un valore di rimborso si deve tener conto del valore
di acquisto. Il valore di mercato delle attività
finanziarie è quello rendicontato dagli intermediari in applicazione di disposizioni di legge.
l’imposta di bollo speciale pagata annualmente
da tali intermediari deve essere comunicata
all’impresa di assicurazione al fine di consentirne lo scomputo all’atto del rimborso o del riscatto.
Al riguardo si rammenta che, in ogni caso, le
predette attività “non si considerano detenute
all’estero nel presupposto che per effetto del
predetto mandato ad amministrare, la società
fiduciaria o l’intermediario si impegna ad applicare e versare le ritenute alla fonte o le imposte
sostitutive previste dall’ordinamento tributario
sui redditi derivanti dalle attività oggetto del rapporto e, nelle ipotesi in cui le ritenute siano applicate a titolo di acconto ovvero non previste, ad
effettuare le comunicazioni nominative all’Amministrazione finanziaria”18.
Per il calcolo dell’imposta dovuta, occorrerà che
la compagnia di assicurazione provveda a
valorizzare, di iniziativa oppure su richiesta
della società fiduciaria o dell’intermediario, la
polizza al 31 dicembre di ogni anno o alla data
prevista dall’applicazione del predetto criterio
pro rata temporis.
8. Modalità di pagamento e versamento
Per le polizze di assicurazione e per i prodotti
finanziari per i quali l’imposta di bollo ordinaria
per ciascun anno è dovuta all’atto del rimborso o
riscatto17, l’imposta di bollo speciale pagata annualmente va scomputata dall’imposta di bollo
ordinaria dovuta in sede di rimborso o riscatto.
Quest’ultima, infatti, non è dovuta fino a concorrenza dell’imposta di bollo speciale versata
annualmente.
Nell’ipotesi in cui tali attività siano oggetto di un
contratto di amministrazione con una società fiduciaria o con altro intermediario residente,
Di norma l’imposta di bollo speciale annuale è
trattenuta dall’intermediario, in presenza di disponibilità liquide, al termine del periodo di imposta ovvero al momento della perdita della segretazione.
Tuttavia, tenendo conto che la circolare n. 29/E
dell’Agenzia delle Entrate consente – come detto – agli intermediari di ricevere la provvista
dal contribuente in tempo utile per l’effettuazione del versamento (a regime il 16 luglio
di ogni anno) potrebbe anche essere consentito
al contribuente di versare l’importo dovuto
sull’apposito conto dell’intermediario tenuto ad
effettuare il versamento nel rispetto del predetto termine. L’intermediario deve trattenere le
imposte prioritariamente dal conto segretato
del contribuente.
Inoltre, lo stesso è tenuto a trattenere le imposte
dai conti comunque riconducibili al soggetto
che ha effettuato l’emersione.
Per conti comunque riconducibili si intendono i
conti, anche non segretati, che accolgono denaro
identicamente intestati al soggetto che ha
effettuato l’emersione.
17
18
Per le gestioni patrimoniali scudate dovrebbe essere tassato il valore di mercato delle attività ancora segretate al 31 dicembre dell’anno precedente.
Per le polizze di assicurazione, mancando sia
un valore di mercato sia un valore nominale, si
assume il valore di rimborso al 31 dicembre di
ciascun anno intendendo per esso il valore di
riscatto alla data di riferimento o, per la frazione dell’anno in cui la polizza viene liquidata, il
valore effettivamente rimborsato.
Cfr. l’art. 3, comma 7, del decreto del Ministero dell’economia e delle finanze del 24 maggio 2012, cit.
Cfr. la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 28/E, cit.
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Imposte indirette – APPROFONDIMENTO
Qualora i predetti conti non siano capienti la
provvista può essere fornita dal contribuente
anche mediante l’autorizzazione al prelievo della
somma dovuta da un conto ordinario detenuto
presso altro intermediario ovvero mediante il
versamento sul conto segretato della somma necessaria al pagamento delle imposte, senza che
quest’ultima operazione comporti il venir meno
del regime di riservatezza. Nell’ipotesi in cui il
contribuente detenga il rapporto segretato presso il medesimo intermediario con il quale è
stata effettuata la procedura del rimpatrio delle
attività finanziarie, tale intermediario è tenuto a
prelevare l’imposta di bollo speciale annuale.
Qualora nel corso dei periodi d’imposta successivi il rapporto segretato venga trasferito ad
altro intermediario mantenendo il regime della riservatezza, l’intermediario presso cui il rapporto è detenuto al 31 dicembre di ciascun
anno è tenuto all’applicazione e al versamento
dell’imposta speciale. Qualora invece il trasferimento sia intervenuto nel 2012 ovvero in periodi
d’imposta successivi l’imposta di bollo speciale è
dovuta per il periodo di tempo in cui si è usufruito del regime della riservatezza.
In tal caso, l’intermediario presso cui il contribuente deteneva il rapporto segretato trattiene
l’imposta dalla somma da trasferire o comunque
riceve provvista dal contribuente.
9. La segnalazione all’Agenzia delle
Entrate
Gli intermediari segnalano all’Agenzia delle Entrate i contribuenti nei confronti dei quali le
imposte non sono state applicate e versate,
ossia nel caso di incapienza dei conti comunque
riconducibili al contribuente e in mancanza di
fornitura della provvista da parte dello stesso. La
segnalazione va effettuata nella dichiarazione
dei sostituti d’imposta e degli intermediari, modello 770 ordinario, quadro SO, a decorrere dal
modello relativo al periodo d’imposta 2012
(mod. 770/2013). Nei confronti dei contribuenti
segnalati all’Agenzia delle Entrate l’imposta è riscossa mediante iscrizione a ruolo dei relativi
interessi e di una sanzione pari all’importo non
versato. Gli interessi decorrono dalla data di
scadenza prevista per il versamento da parte
dell’intermediario.
Gli intermediari provvedono – come detto – ad
effettuare il versamento dell’imposta di bollo
speciale entro il 16 luglio di ciascun anno successivo all’anno di riferimento. Entro tale scadenza vanno effettuati anche i versamenti dovuti
nel caso di perdita di riservatezza nel corso
dell’anno precedente. Per l’accertamento, la riscossione e il contenzioso dell’imposta di bollo
speciale si applicano le disposizioni previste in
materia di imposte sui redditi.
10. I rapporti fiduciari
Una tematica di particolare rilevanza, anche sotto il profilo operativo, è costituita dai rapporti
fiduciari, soggetti all’imposta di bollo speciale,
detenuti in Italia presso le banche dalle società
fiduciarie per i quali si pone il problema di una
corretta applicazione dell’obbligazione tributaria, dato che le disposizioni vigenti stabiliscono
– come detto – che l’imposta di bollo speciale è
determinata al netto di quella ordinaria pagata
sulle comunicazioni alla clientela relative ai
prodotti finanziari, il che impone almeno uno
scambio di informazioni tra tali intermediari19.
Gli adempimenti necessari al pagamento dell’imposta potrebbero trovare una soluzione in
un accordo in base al quale la società fiduciaria
affida alla banca le attività relative al calcolo
dell’imponibile, all’applicazione dell’imposta di
bollo speciale, all’addebito dei conti fiduciari e
all’accredito degli importi incassati su un conto
intestato alla società fiduciaria per il riversamento all’erario, nonché alla successiva attività
di rendicontazione alla società fiduciaria da effettuarsi posizione per posizione.
In vigenza di un siffatto accordo, la banca addebita i conti fiduciari che presentano capienza
per il pagamento delle imposte e la società fiduciaria provvede a riversare all’erario, nei termini
di legge, le somme addebitate sui conti fiduciari
e affluite sui propri conti appositamente accesi.
La banca assicura alla società fiduciaria il corretto e regolare inserimento in procedura dello
stato di pagato o non pagato, riferito a ciascuna
posizione fiduciaria, e provvede, di conseguenza,
a fornire alla società fiduciaria la necessaria
rendicontazione, mediante gli strumenti informatici ritenuti più idonei, con riferimento a ciascuna delle posizioni fiduciarie interessate al
pagamento dell’imposta di bollo speciale specificando, in particolare, se sul rapporto oggetto di
intestazione fiduciaria siano stati addebitati gli
importi dovuti.
19
Analogamente a quanto deve accadere, come detto, per le
polizze di assicurazione oggetto di un contratto di amministrazione.
35/2012
fascicolo 1
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APPROFONDIMENTO – Imposte indirette
Considerato che ciascun intermediario è tenuto
a segnalare all’Agenzia delle Entrate i contribuenti per i quali non è stato possibile procedere
all’addebito delle imposte o che non hanno fornito la provvista, la società fiduciaria farà affidamento sull’attività della banca al fine di assolvere gli obblighi di sostituto d’imposta, senza
per questo dover comunicare alla banca i nominativi dei propri fiducianti, ma avvalendosi degli
appositi codici già inseriti nei singoli rapporti
fiduciari al momento dell’accensione.
Con l’individuazione, tramite tali codici, dei
nominativi dei fiducianti – operazione che verrà
ovviamente effettuata dalla società fiduciaria –
quest’ultima sarà in grado di adempiere alla
successiva indicazione nel mod. 770 ordinario
dei nominativi dei propri fiducianti per i quali
non è stato possibile riscuotere le imposte.
Diverso è il caso dei rapporti fiduciari detenuti
all’estero dalle società fiduciarie, ossia in regime
di rimpatrio giuridico, dato che per tali rapporti
gli adempimenti richiesti per il pagamento
dell’imposta di bollo speciale sono tutti a carico
della società fiduciaria italiana che deve:
x effettuare il calcolo dell’imponibile e dell’imposta di bollo speciale a carico del fiduciante;
x richiedere all’intermediario estero l’addebito
dei conti fiduciari interessati e l’accredito degli importi addebitati sul conto intestato alla
società fiduciaria appositamente acceso;
x riversare all’erario, nei termini di legge, le imposte addebitate ai contribuenti;
x effettuare, posizione per posizione, l’attività di
rendicontazione al fine di essere in grado di
segnalare all’Agenzia delle Entrate i nominativi dei fiducianti per i quali non è stato possibile riscuotere l’imposta dovuta.
11. Pagamenti oltre il termine stabilito
Nella citata circolare n. 29/E del 2012 viene considerato solo il caso in cui l’intermediario – pur
disponendo della provvista – non effettui in tutto
o in parte il versamento ovvero lo effettui oltre il
termine previsto, stabilendo che, per le relative
sanzioni, si applicano le disposizioni relative alle
omissioni in materia di imposte sui redditi di cui
al D.Lgs. n. 471 del 1997 e per il cosiddetto “ravvedimento operoso” si applica la disposizione di
cui all’art. 13 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n.
472. La prassi dell’Agenzia delle Entrate non
sembrerebbe, pertanto, accordare alcuna dilazione di pagamento al contribuente “ritardatario”, a differenza di quanto accade per l’imposta
sul valore degli immobili situati all’estero (Ivie).
Di conseguenza, gli intermediari non potranno
accogliere proposte di versamento tardivo dell’imposta da parte dei propri clienti e dovranno
segnalarne le posizioni con la dichiarazione dei
sostituti di imposta20.
20
Analogo comportamento dovrà essere osservato nel modello 770/2013 riguardo all’imposta straordinaria sui prelievi in scadenza il 16 luglio 2012.
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