La presunzione legale relativa in materia di esterovestizione

Guardia di Finanza
Comando Regionale Piemonte
“L’esterovestizione societaria:
la presunzione dell’art. 73 , comma 5-bis
del D.P.R. n. 917/86”
Ten.Col. t.ST Gaetano Cutarelli
Comandante I Gruppo Tutela Entrate
del Nucleo Polizia Tributaria Torino
Torino, 2 dicembre 2011
Introduzione al concetto di ESTEROVESTIZIONE
principio di carattere generale «world wide taxation»
Un soggetto residente nel territorio dello Stato
è assoggettato a tassazione
per i redditi ovunque prodotti nel mondo
Obiettivo dell’esterovestizione:
beneficiare di un regime
fiscale più favorevole
DICHIARAZIONE DEI
ITALIA O ALL’ESTERO?
REDDITI
“esterovestizione societaria”
Patologica pratica evasiva
consistente nell’ubicare
fittiziamente all’estero
la residenza fiscale
di un soggetto economico
IN
2
SOMMARIO
in tema di esterovestizione societaria, dunque, parleremo di…
1. Disciplina normativa di riferimento e i relativi
documenti di prassi
2. Profili applicativi della presunzione legale relativa
art. 35, comma 13
DL 4 luglio 2006, n.223
che ha introdotto
all’art. 73 del Tuir
i commi 5-bis e 5-ter
3. Possibile “reiterabilità” del meccanismo presuntivo
4. La prova contraria che può essere
fornita dal contribuente
5. Sintesi delle fasi della verifica in
materia di esterovestizione
6. Conclusioni
non può certo rappresentare
un automatismo applicativo
Normativa di riferimento: elementi di sintesi
inversione, a carico del
contribuente, dell’onere della
prova
Norma che riveste carattere
esclusivamente procedurale
l’Amministrazione è sollevata
dalla necessità di provare
l’effettiva sede
dell’amministrazione di
società o enti che presentano
elementi di collegamento con
il territorio dello Stato
articolo 73, comma 5-bis, del D.P.R. 917/1986
salvo prova contraria, si considera esistente nel
territorio dello Stato la sede dell’amministrazione di
società ed enti, che detengono partecipazioni di
controllo (“controllo attivo” diretto)
ai sensi dell’articolo 2359, 1° comma, c.c., nei
soggetti di cui alle lettere a) e b) del comma 1,
se, in alternativa (“controllo passivo”)
sono controllati, anche
indirettamente, ai sensi
dell’articolo 2359,
primo comma, del
codice civile, da
soggetti residenti nel
territorio dello Stato
sono amministrati da un
consiglio di
amministrazione, o altro
organo equivalente di
gestione, composto in
prevalenza di consiglieri
residenti nel territorio
dello Stato
le 2 fattispecie presuntive operano alternativamente
4
La presunzione legale relativa in materia di
esterovestizione: schemi esemplificativi (1)
SOCIETA’ ESTERA
Controllo ex art. 2359,
comma 1, c.c.
(CONTROLLO ATTIVO
DIRETTO)
SOGGETTI RESIDENTI IN ITALIA
Soggetti di cui alle lettere a) e b) del
comma 1 dell’articolo 73 del D.P.R.
n. 917/1986 (es. le società, le
cooperative, le società di mutua
assicurazione, gli enti pubblici e
privati diversi dalle società, i trust)
Controllo ex art. 2359,
comma 1, c.c.
(CONTROLLO PASSIVO,
anche indiretto)
SOGGETTI RESIDENTI IN ITALIA
Società, enti, ma anche persone
fisiche
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La presunzione legale relativa in materia di
esterovestizione: schemi esemplificativi (2)
SOCIETA’ ESTERA
Controllo ex art.
2359, co. 1, c.c.
(CONTROLLO
ATTIVO DIRETTO)
SOGGETTI RESIDENTI IN ITALIA
Soggetti di cui alle lettere a) e b) del
comma 1 dell’’articolo 73 del D.P.R.
n. 917/1986 (es. le società, le
cooperative, le società di mutua
assicurazione, gli enti pubblici e
privati diversi dalle società, i trust)
PREVALENZA DI AMMINISTRATORI
RESIDENTI IN ITALIA
Il consiglio di amministrazione o altro
organo equivalente di gestione della
società estera, è composto in prevalenza da
consiglieri residenti nel territorio dello
Stato italiano
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La presunzione legale relativa in materia di
esterovestizione: casi di applicabilità
ALFA S.P.A.
ALFA S.P.A.
100%
100%
GAMMA LTD.
(non residente)
GAMMA LTD.
(non residente)
75%
BETA S.R.L.
Influenza dominante
49%
BETA S.R.L.
7
La presunzione legale relativa in materia di
esterovestizione: casi di NON applicabilità
ALFA S.P.A.
ALFA S.P.A.
100%
100%
GAMMA LTD.
(non residente)
75%
BETA S.n.c.
(società di persone)
GAMMA LTD.
(non residente)
Non esercita
Influenza dominante
49%
BETA S.R.L.
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La reiterabilità del meccanismo presuntivo (1/2)
L’inversione dell’onere della prova
può operare per tutte le società
estere (Fco 1, 2 e 3) alle seguenti
condizioni:
• qualora Fco3 fornisca la prova
contraria, la presunzione di
residenza per Fco 1 e Fco 2 non
opera, in quanto le due società
estere non controllano
direttamente una società
residente in Italia
• qualora Fco3 NON fornisca la
prova contraria, la stessa società
diviene fiscalmente residente in
Italia, con la conseguenza che la
prova contraria dovrà essere
fornita da Fco2, (in quanto
controlla direttamente una
società (Fco3) che, in via
presuntiva, è considerata
residente sul territorio dello Stato
italiano)
ITA 1
ITA 2
40%
60%
FCO 1
100%
FCO 2
100%
FCO 3
100%
ITA 3
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La reiterabilità del meccanismo presuntivo (2/2)
ITA 2
ITA 1
L’inversione dell’onere della prova
può operare anche per Fco 1 alle
seguenti condizioni:
• qualora Fco2 fornisca la prova
contraria, la presunzione di
residenza per Fco 1 non opera, in
quanto la stessa non controlla
direttamente una società
residente in Italia
• qualora Fco2 NON fornisca la
prova contraria, la stessa società
diviene fiscalmente residente in
Italia, con la conseguenza che la
prova contraria dovrà essere
fornita da Fco1, (in quanto
controlla direttamente una
società (Fco3) che, in via
presuntiva, è considerata
residente sul territorio dello Stato
italiano)
10%
20%
FCO 1
(maggioranza dei consiglieri residenti in Italia)
100%
FCO 2
(maggioranza dei consiglieri residenti in Italia)
100%
ITA 3
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La natura della prova contraria
Realizzati i presupposti per l’applicazione della presunzione
Esigenza di instaurare un
ARTICOLATO CONTRADDITTORIO
tra i Verificatori ed il Contribuente
Il Contribuente dovrà dimostrare,
con argomenti adeguati e convincenti,
che la sede di direzione effettiva
della società non è in Italia, bensì all’estero
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segue: la natura della prova contraria:
il “Multi – Test”
Il c.d. schema Multi – Test permette di
delineare, sotto il profilo sostanziale:
IL MULTI-TEST
SI ARTICOLA IN:
• la struttura, le risorse, l’organizzazione di
uomini e mezzi dell’impresa estera
• il tipo di attività svolta dalla stessa
Business Activity Test
• le reali motivazioni economiche/imprenditoriali
che hanno indotto la casa madre italiana a
costituire una società in un determinato Paese
estero
Organization Test
Motive Test
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Non è possibile definire la fattispecie
mediante Interpello
Risoluzione n. 312/E del 5 novembre 2007
Agenzia delle Entrate - Dir. normativa e contenzioso:
Per quanto riguarda la prova contraria necessaria per superare la presunzione di “esterovestizione”
di cui all'art. 73, comma 5-bis, prima richiamata, si evidenzia che
la stessa può essere offerta nella competente sede di accertamento
e non tramite la procedura di interpello cosiddetto disapplicativo
disciplinata dall’art. 37-bis, comma 8, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600
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L’interlocutore del “multi – test”
Ma con quale soggetto il Fisco deve porre in essere il contraddittorio finalizzato a
verificare l’eventuale sussistenza della prova contraria?
DUE POSSIBILI SOLUZIONI:
• HOLDING CAPOGRUPPO ITALIANA
(che controlla la società presunta esterovestita)
• DIRETTAMENTE LA SOCIETA’ ESTERA
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Le fasi della verifica
in materia di esterovestizione
(1) TUTORAGGIO ED
ANALISI DI RISCHIO
(2) AVVIO DELLA VERIFICA
AL SOGGETTO RESIDENTE
(4) AVVIO VERIFICA
ALL’ESTEROVESTITO
(3) INDIVIDUAZIONE
SOGGETTO STEROVESTITO
Conclusioni
Importanza settore dell’attività di contrasto
agli illeciti riconducibili alla fiscalità internazionale
Il tema dell’ “esterovestizione societaria”
presenta numerosi profili di complessità
La GdF si impegnerà affinché le verifiche in tema di residenza fiscale
dei soggetti esteri siano effettivamente volte a sconfessare quelle strutture estere
fittizie, costituite senza alcuna valida ragione economica
È importante non limitare la possibilità del contribuente di fornire elementi
in senso contrario alla presunzione, attivando un procedimento rispettoso
del contraddittorio e delle prove richieste al Contribuente
La valutazione degli elementi obiettivi dovrà essere effettuata CASO PER CASO
sempre secondo canoni di contraddittorio improntati sul principio di parità
Guardia di Finanza
Comando Regionale Piemonte