Finanziaria e collegato 2 - Associazione Industriali della

Il provvedimento Collegato
alla Legge Finanziaria 2007 e
primi chiarimenti dell’Agenzia
delle Entrate
Cristofori & Partners s.s.t.p. – Milano e Verona
Il Provvedimento Collegato alla Legge Finanziaria 2007
Decreto Legge n.262/2006
Entrato in vigore il 3 ottobre 2006
Data di pubblicazione in G.U.
Convertito nella
Legge 24 novembre 2006, n.286
Deducibilità degli
ammortamenti e dei canoni
leasing relativi agli immobili
Iter legislativo
D.L. n.223/2006 (art.36, commi 7 e 8)
del 4 luglio 2006
– introduzione dell’obbligo di scorporare dal costo
dei fabbricati quello delle aree su cui insistono, ai
fini dell’ammortamento;
– quantificazione del costo dell’area in misura pari al
maggiore tra:
• valore esposto in bilancio;
• 20% (o 30% in caso di fabbricato industriale)
del costo complessivo.
Iter legislativo
Conversione in Legge 248/2006
del 4 agosto 2006
– introduzione dell’obbligo di perizia 
quantificazione del costo dell’area in misura pari al
maggiore tra:
• valore stimato dal perito;
• 20% (o 30% in caso di fabbricato industriale)
del costo complessivo.
Iter legislativo
D.L. n.262/2006 (art.3, comma 1)
In vigore dal 3 ottobre 2006
– estensione della parziale indeducibilità anche alla
quota capitale dei canoni di leasing relativi a
immobili.
Conversione in Legge n.286/2006
del 24 novembre 2006
– esclusione della forfetizzazione in caso di “aree
autonomamente acquistate in precedenza”;
– eliminazione
dell’obbligo
di
perizia

quantificazione del costo dell’area in misura pari al
maggiore tra:
• costo esposto in bilancio nell’anno di acquisto;
• 20% (o 30% in caso di fabbricato industriale)
del costo complessivo;
– definizione di fabbricato “industriale”;
– esclusione, ai fini computo della quota indeducibile,
dei costi incrementativi capitalizzati e delle
rivalutazioni;
– trattamento degli ammortamenti “pregressi”.
Deducibilità degli ammortamenti
relativi agli immobili: la norma
Articolo 36, comma 7, del D.L. n.223/2006
“Ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili il costo
complessivo dei fabbricati strumentali è assunto al netto del costo
delle aree occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono
pertinenza. Il costo da attribuire alle predette aree, ove non
autonomamente acquistate in precedenza, è quantificato in misura pari
al maggior valore tra quello esposto in bilancio nell’anno di acquisto
e quello corrispondente al 20 per cento e, per i fabbricati industriali,
al 30 per cento del costo complessivo stesso. Per fabbricati industriali
si intendono quelli destinati alla produzione o trasformazione di beni”.
Deducibilità degli ammortamenti
relativi agli immobili: i chiarimenti
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007
La norma si applica anche agli impianti e ai macchinari infissi al
suolo che costituiscono fabbricati iscritti o iscrivibili nel catasto
edilizio urbano.
“Le disposizioni si applicano anche alle singole unità immobiliari
presenti all’interno di un fabbricato, ossia anche per gli immobili che
non possono essere definiti cielo- terra”.
Nel caso in cui, in sede di acquisto del fabbricato, nell’unico atto o in
atti autonomi, siano indicati corrispettivi distinti per l’area e per il
fabbricato sovrastante, si effettua comunque lo scorporo forfetario.
Deducibilità degli ammortamenti
relativi agli immobili: i chiarimenti
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007
Concetto di “fabbricato industriale”
“Nel caso di immobili all’interno dei quali si svolge sia un’attività di
produzione o trasformazione di beni, che attività diverse da questa […],
l’intero immobile potrà considerarsi industriale qualora gli spazi […]
utilizzati per l’attività di produzione o trasformazione siano prevalenti
rispetto a quelli destinati ad altre attività”.
La qualificazione del fabbricato non può essere successivamente
modificata nel caso di un suo diverso utilizzo, neanche a seguito di
variazione catastale della destinazione d’uso.
Deducibilità degli ammortamenti
relativi agli immobili: i chiarimenti
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007
“Per i fabbricati acquisiti o costruiti dopo l’entrata in vigore della
norma, l’utilizzo rilevante ai fini della classificazione del fabbricato tra
quelli industriali o meno, deve essere verificato con riferimento al
periodo di imposta in cui il bene è entrato in funzione. Per i fabbricati
già posseduti rileva l’utilizzo del bene nel periodo di imposta precedente
quello in corso al 4 luglio 2006”.
La determinazione del valore dell’area va effettuata una sola volta,
prendendo a riferimento i dati esposti nel bilancio relativo all’anno di
acquisto, ovvero nell’ultimo bilancio approvato prima del 4 luglio 2006.
Deducibilità dei canoni leasing relativi agli immobili
Articolo 36, comma 7-bis, del D.L. n.223/2006
Le disposizioni che regolano la parziale indeducibilità degli
ammortamenti relativi agli immobili si applicano, con riguardo alla
quota capitale dei canoni, anche ai fabbricati strumentali in leasing.
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007
Ai fini della individuazione della destinazione dell’immobile, “il
proprietario dell’immobile dovrà tener conto del concreto utilizzo
dell’immobile da parte dell’utilizzatore”.
Per determinare la parte di canone riferibile agli interessi passivi occorrerà
fare riferimento alle indicazioni fornite ai fini IRAP dall’articolo 1 del
D.M. 24 aprile 1998.
Deducibilità degli ammortamenti e dei canoni
leasing relativi agli immobili
Articolo 36, comma 8, del D.L. n.223/2006
In deroga allo Statuto dei diritti del contribuente le nuove disposizioni si
applicano a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 4 luglio 2006
“anche per le quote di ammortamento e i canoni leasing relativi ai
fabbricati acquisiti a partire da periodi d’imposta precedenti.” In tal
caso, ai fini della individuazione del maggior valore, si tiene conto del
valore delle aree esposto nell’ultimo bilancio approvato prima del 4
luglio e del valore risultante applicando le percentuali del 20% o 30% al
costo complessivo del fabbricato, risultante dal medesimo bilancio,
“assunto al netto dei costi incrementativi capitalizzati e delle
rivalutazioni effettuate”.
Deducibilità degli ammortamenti relativi agli
immobili: i chiarimenti
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007
“Il valore complessivo del fabbricato in relazione al quale applicare le
disposizioni in esame deve essere comprensivo dei costi incrementativi
sostenuti per renderlo pienamente funzionale, ovvero di quelli
sostenuti fino all’entrata in funzione del bene nel ciclo produttivo”.
“Rientrano nella medesima disciplina prevista per i costi incrementativi
anche gli oneri di urbanizzazione.”
“Si ritiene assimilabile alla rivalutazione l’ipotesi in cui, a seguito di
un’operazione di fusione, il relativo disavanzo venga allocato su un
fabbricato oggetto di ammortamento”.
Deducibilità degli ammortamenti e dei canoni
leasing relativi agli immobili: i chiarimenti
Articolo 36, comma 8, del D.L. n.223/2006
“Per ciascun fabbricato il residuo valore ammortizzabile è pari alla quota
di costo riferibile allo stesso al netto delle quote di ammortamento dedotte
nei periodi d’imposta precedenti calcolate sul costo complessivo”.
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007
“Le spese incrementative […] dovranno essere scorporate anche dal fondo
di ammortamento nella misura in cui hanno concorso ad incrementarlo”.
Per i leasing le quote capitali dei canoni dedotte fino al periodo
d’imposta precedente a quello in corso al 4 luglio 2006 devono attribuirsi
interamente al fabbricato.
Le modifiche alla disciplina
delle perdite fiscali
Le perdite nel regime di trasparenza fiscale
Art. 115, comma 3, quarto periodo, del TUIR, come modificato
dall’articolo 36, comma 9 del D.L. n.223/2006: “Le perdite fiscali dei
soci relative agli esercizi anteriori all’inizio della tassazione per
trasparenza non possono essere utilizzate per compensare i redditi
imputati dalle società partecipate”.
Estensione anche a trasparenza ex articolo 116 del TUIR
Articolo 116, comma 2, del TUIR, come modificato dall’articolo 36,
comma 10 del D.L. n.223/2006: “[...] Si applicano le disposizioni del
terzo e del quarto periodo del comma 3 dell’articolo 115 e quelle del
primo e terzo periodo del comma 3 dell’articolo 8 [...]”.
Decorrenza
Le nuove disposizioni hanno effetto dal periodo di imposta dei soci in
corso alla data di entrata in vigore del Decreto, ma solo con riferimento
ai redditi delle società partecipate relativi a periodi d’imposta chiusi a
partire dalla predetta data.
Sostituito dall’art. 2, comma 23,
del D.L. 262 /2006
“con riferimento ai redditi delle società partecipate relativi a periodi di
imposta che iniziano successivamente alla data di entrata in vigore del
presente decreto. Per i redditi delle società partecipate relativi a
periodi di imposta precedenti all’entrata in vigore del presente decreto
resta ferma l’applicazione delle disposizioni di cui all’articolo 37-bis
del D.P.R. n.600/1973”.
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007
“Considerando che il D.L. n.223/2006 è entrato in vigore il 4 luglio 2006,
nel caso in cui la società partecipata trasparente abbia l’esercizio
coincidente con l’anno solare, la norma trova applicazione con
riferimento ai redditi prodotti dalla stessa a partire dal periodo d’imposta
2007. In altri termini, rispetto al testo previgente, l’attuale formualzione
del comma 11, in caso di periodo d’imposta coincidente con l’anno solare,
consente ancora al socio che opera in regime di trasparenza ex articolo
115 o 116 del TUIR di compensare le proprie perdite fiscali, realizzate
ante opzione, con i redditi della società partecipata relativi al periodo
d’imposta 2006”. Per i periodi d’imposta precedenti a quello a partire dal
quale si applicano le limitazioni introdotte dal D.L. n.223/2006 si applica
l’articolo 37-bis del DPR n.600/1973”.
Il riporto illimitato delle perdite
L’art. 84, comma 2, del TUIR, nella nuova formulazione, consente il
riporto illimitato quando le perdite:
- siano prodotte da una nuova società nei primi tre periodi di imposta
decorrenti dalla data di costituzione;
- si riferiscano ad un’attività produttiva effettivamente nuova.
Circolare n.28/E del 4 agosto: “La modifica in commento ha introdotto un
requisito “oggettivo”, quello della nuova iniziativa produttiva, in
aggiunta a quello “soggettivo” riferito alla società neocostituita, al fine
di agevolare l’effettivo avvio di una nuova attività imprenditoriale,
piuttosto che la continuazione di una “vecchia” attività in capo ad un
“nuovo” soggetto”.
Decorrenza
L’articolo 2, comma 22, del D.L. n.262/2006 ha eliminato la norma
transitoria che limitava la riportabilità delle perdite pregresse esistenti
alla data di entrata in vigore del D.L. 223/2006 per le quali non
ricorressero i nuovi requisiti richiesti per il riporto illimitato.
Articolo 36, comma 13, del D.L. 223/2006: “Le disposizioni della
lettera a) del comma 12 si applicano alle perdite relative ai primi tre
periodi di imposta formatesi a decorrere dal periodo di imposta in
corso alla data di entrata in vigore del presente decreto. Per le perdite
relative ai primi tre periodi di imposta formatesi in periodi anteriori a
quello di entrata in vigore del presente decreto, resta ferma
l’applicazione dell’articolo 37-bis del D.P.R. n.600/1973”.
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007
Esempio 1: perdite ante D.L. n.223/2006
“La società beneficiaria di un’operazione di scissione avente efficacia
giuridica in data 9 febbraio 2005 e periodo d’imposta 09/02/2005 –
08/02/2006, potrà qualificare come “illimitatamente riportabili” le
perdite realizzate nel suddetto periodo d’imposta e nei due successivi,
fatta salva l’applicazione dell’articolo 37-bis del DPR n.600/1973”.
Esempio 2: perdite post D.L. n.223/2006
“La società beneficiaria di un’operazione di scissione avente efficacia
giuridica in data 9 febbraio 2006 e un periodo d’imposta 09/02/2006 –
31/12/2006, dovrà dimostrare la sussistenza di entrambi i requisiti al fine
di poter qualificare come illimitatamente riportabili le eventuali perdite
fiscali conseguite nel predetto periodo d’imposta e nei due successivi”.
Le novità in materia di costi
“paradisiaci”
Costi “black list” - Professionisti
Comma 6 dell’articolo 1 del D.L. n.262/2006 → ha introdotto il comma
12-bis nell’articolo 110 del TUIR, che estende il regime di
indeducibilità ex comma 10 alle prestazioni rese da professionisti
domiciliati in Stati non appartenenti all’Unione europea aventi regimi
fiscali privilegiati.
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007:
Il riferimento ai professionisti va inteso in un’accezione ampia.
Le esimenti previste dal comma 11 devono essere adattate “alla
specificità delle prestazioni professionali”.
La valutazione dell’effettivo interesse dell’impresa a rivolgersi a un
professionista “black list” non può basarsi solo sull’entità del compenso.
Novità in Finanziaria
Periodo aggiunto
dalla Finanziaria
Articolo 110, comma 11 (come modificato dall’articolo 1, comma 301 della
Legge Finanziaria): “[…] Le spese e gli altri componenti negativi deducibili
ai sensi del primo periodo sono separatamente indicati nella dichiarazione
dei redditi. L'Amministrazione, prima di procedere all'emissione dell'avviso
di accertamento d'imposta o di maggiore imposta, deve notificare
all'interessato un apposito avviso con il quale viene concessa al medesimo
la possibilità di fornire, nel termine di novanta giorni, le prove predette.
Ove l'Amministrazione non ritenga idonee le prove addotte, dovrà darne
specifica motivazione nell'avviso di accertamento. La deduzione delle spese
e degli altri componenti negativi di cui al comma 10 è comunque
subordinata alla separata indicazione nella dichiarazione dei redditi dei
(Periodo eliminato dalla Finanziaria)
relativi ammontari dedotti”.
Costi “black list” – novità in Finanziaria
Per effetto della modifica apportata all’articolo 110, comma 11, del TUIR,
la separata indicazione dei costi “black list” è ancora richiesta, ma non
è più discriminante ai fini del riconoscimento della deduzione. In caso
di omissione è prevista una sanzione.
Nuovo articolo 8 del D.Lgs. n.471/1997 (introdotto dal comma 302
dell’articolo 1 della Legge Finanziaria 2007): “Quando l'omissione o
incompletezza riguarda l'indicazione delle spese e degli altri componenti
negativi di cui all'articolo 110, comma 11, del TUIR, si applica una
sanzione amministrativa pari al 10 per cento dell'importo complessivo
delle spese e dei componenti negativi non indicati nella dichiarazione dei
redditi, con un minimo di euro 500 ed un massimo di euro 50.000”.
Costi “black list” - Retroattività
Comma 303, articolo 1, della Legge Finanziaria 2007: “La disposizione
del comma 302 si applica anche per le violazioni commesse prima della
data di entrata in vigore della presente legge, sempre che il
contribuente fornisca la prova di cui all'articolo 110, comma 11, primo
periodo, del citato testo unico delle imposte sui redditi. Resta ferma in
tal caso l'applicazione della sanzione di cui all'articolo 8, comma 1, del
decreto legislativo 18 dicembre 1997, n.471”
Cosa significa l’ultimo periodo? Che, limitatamente al passato, trova
applicazione anche la sanzione prevista in caso di dichiarazione non
redatta su modello ministeriale o incompleta (da 258 a 2.065 €uro)?
Disciplina degli autoveicoli
I commi 71 e 72, dell’articolo 2 del D.L. n.262/2006, hanno
profondamente mutato la disciplina fiscale dei veicoli.
1. Reddito di lavoro dipendente – fringe benefits
Il nuovo articolo 51, comma 4, lett. a), del TUIR prevede un
innalzamento del valore del fringe benefit (concessione del veicolo in
uso promiscuo al dipendente) dal 30% al 50% dell’importo
corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15.000 Km (costo
chilometrico previsto dalle tabelle ACI).
Il comma 324 dell’articolo 1 della Legge Finanziaria per il 2007
dispone che la modifica all’articolo 51 del TUIR (aumento del fringe
benefit) abbia effetto a partire dal periodo d’imposta successivo al 3
ottobre 2006.
2. Reddito d’impresa – auto in uso promiscuo ai dipendenti
Il comma 71 dell’articolo 2 del D.L. n.262/2006 ha eliminato
dall’articolo 164, comma 1, lettera a), n.2), del TUIR il riferimento
ai veicoli “dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte
del periodo d’imposta”.
A seguito della modifica è consentita la deduzione delle sole spese
costituenti reddito in capo ai dipendenti utilizzatori, come previsto
dalla “nuova” lettera b-bis) del comma 1 dell’articolo 164 del
TUIR.
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007:
La nuova lettera b-bis) “non richiede più che il dipendente utilizzi il
veicolo per la maggior parte del periodo d’imposta”.
3. Reddito d’impresa – auto aziendali
Prima delle modifiche, il comma 1, lett.b), dell’articolo 164 del
TUIR, consentiva la deduzione al 50% dei costi per i mezzi non
destinati agli usi descritti nella lettera a) del medesimo articolo, cioè
per i veicoli diversi da:
– quelli esclusivamente strumentali per l’esercizio dell’attività
propria dell’impresa;
– quelli dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del
periodo d’imposta;
– quelli adibiti a uso pubblico.
Il D.L. n.262/2006 ha eliminato dalla lettera b) il riferimento ai mezzi
diversi da quelli a deducibilità integrale.
Quindi, nell’ambito del reddito d’impresa (fatta eccezione per gli
agenti di commercio), gli unici veicoli con costi deducibili saranno:
– quelli esclusivamente strumentali (deducibilità 100%);
– quelli adibiti a uso pubblico (deducibilità 100%);
– quelli concessi in uso promiscuo ai dipendenti (per la sola quota
costituente reddito di lavoro in capo ai dipendenti, ovvero
canone per “riaddebito spese”).
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007:
Le somme eventualmente corrisposte a titolo di concorso alle spese
da parte del dipendente rendono deducibili per l’impresa i
corrispondenti oneri riaddebitati.
4. Reddito di lavoro autonomo
L’articolo 164, comma 1, lettera b), prima delle modifiche apportate
dal D.L. n. 262/2006, consentiva la deducibilità dei costi relativi ai
mezzi utilizzati nell’ambito “dell’esercizio di arti e professioni in
forma individuale” nella misura del 50%.
Il D.L. n. 262/2006 ha ridotto la suddetta misura al 25%. Resta
ferma la norma secondo la quale non si può comunque tener conto
della parte del costo d’acquisto eccedente 18.075,99 €uro per le
autovetture, 4.131,66 €uro per i motocicli e 2.065,83 €uro per i
ciclomotori.
“In deroga alla legge 27 luglio 2000, n. 212 [Statuto dei diritti del
contribuente], le disposizioni del comma 25 hanno effetto a partire dal
periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore del presente
decreto [3 ottobre 2006] Tuttavia, ai soli fini dei versamenti in acconto
delle imposte sui redditi e dell’imposta regionale sulle attività produttive
relative a detto periodo e quelli successivi, il contribuente può
continuare ad applicare le previgenti disposizioni”
Comma 324, articolo 1, della Legge Finanziaria 2007: proroga al
periodo d’imposta successivo a quello di entrata in vigore del D.L.
n.262/2006 l’efficacia dell’innalzamento dal 30% al 50%
dell’ammontare del fringe benefit consistente nell’utilizzo promiscuo
dell’auto aziendale da parte del dipendente.
Veicoli ad uso promiscuo
Articolo 35, comma 11, D.L. n. 223/2006: “Al fine di contrastare gli abusi
delle disposizioni fiscali disciplinanti il settore dei veicoli, con
provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate, sentito il
Dipartimento per i trasporti terrestri del Ministero dei trasporti, sono
individuati i veicoli che, a prescindere dalla categoria di omologazione,
risultano da adattamenti che non ne impediscono l'utilizzo per il trasporto
privato di persone. I suddetti veicoli devono essere assoggettati al regime
proprio degli autoveicoli di cui al comma 1, lettera b), dell'articolo 164 del
testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, ai fini delle imposte dirette, e al
comma 1, lettera c), dell'articolo 19-bis1 del decreto del Presidente della
Repubblica n. 633 del 1972, ai fini dell'imposta sul valore aggiunto”.
Veicoli ad uso promiscuo
Articolo 164, comma 1, lett. b) del TUIR → per effetto delle modifiche apportate
dal D.L. 262/2006, i costi relativi ai veicoli ad uso promiscuo sono integralmente
indeducibili eccetto che per gli agenti e rappresentanti di commercio (nella misura
dell’80%) e per gli esercenti arti e professioni (nella nuova misura del 25%).
Articolo 19 bis-1, comma 1, lett. c) del DPR 633/72 → parziale indetraibilità
(85% ex articolo 1, comma 125, Legge n. 266/2005) dell’imposta relativa agli
acquisti dei veicoli in oggetto e totale indetraibilità delle spese accessorie.
I limiti alla detraibilità dell’IVA sono stati ritenuti illegittimi dalla Corte di Giustizia
Comunitaria con la sentenza del 14 settembre 2006.
Ammortamento dei veicoli – art. 36, commi 5 e 6
Art. 102, comma 3 del TUIR: ”La misura massima indicata nel comma 2 può essere
superata in proporzione alla più intensa utilizzazione dei beni rispetto a quella normale
del settore. Fatta eccezione per i beni di cui all'articolo 164, comma 1, lettera b), La
misura stessa può essere elevata fino a due volte, per ammortamento anticipato
nell'esercizio in cui i beni sono entrati in funzione per la prima volta e nei due
successivi; nell'ipotesi di beni già utilizzati da parte di altri soggetti, l'ammortamento
anticipato può essere eseguito dal nuovo utilizzatore soltanto nell'esercizio in cui i beni
sono entrati in funzione […]”
modificata dall’art. 2, comma 71,
del D.L. 262/2006.
Inserito dall’art. 36, comma 5, del D.L. 223/2006.
Ammortamento dei veicoli – art. 36, commi 5 e 6
Art. 36, comma 6, D.L. 223/2006: “Le disposizioni di cui al comma 5
si applicano a decorrere dal periodo di imposta in corso alla data di
entrata in vigore del presente decreto anche per i beni di cui all'articolo
164, comma 1, lettera b), del citato testo unico di cui al decreto del
Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, acquistati nel corso di
precedenti periodi di imposta”.
NON è quindi possibile continuare con gli ammortamenti anticipati
“iniziati” in esercizi precedenti.
Acquisizione in leasing dei veicoli
art. 36, commi 6-bis e 6-ter
Art. 102, comma 7 del TUIR: “per l'impresa utilizzatrice è ammessa la deduzione dei
canoni di locazione a condizione che la durata del contratto non sia inferiore alla metà del
periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del comma 2, in
relazione all'attività esercitata dall'impresa stessa, se il contratto ha per oggetto beni
mobili, e comunque con un minimo di otto anni ed un massimo di quindici anni se lo stesso
ha per oggetto beni immobili. Per i beni di cui all'articolo 164, comma 1, lettera b), la
deducibilità dei canoni di locazione finanziaria è ammessa a condizione che la durata
del contratto non sia inferiore al periodo di ammortamento corrispondente al
coefficiente stabilito a norma del comma 2”.
Modificata dall’art.2, comma 71,
del D.L. 262/2006.
Periodo aggiunto
dal comma 6-bis del D.L. n. 223/2006
Acquisizione in leasing dei veicoli
art. 36, commi 6-bis e 6-ter
La ratio di tale norma è da ricercarsi nella necessità di non discriminare chi
acquista mediante contratti di locazione finanziaria, rispetto a chi acquista
in proprietà: per garantire un trattamento equo, infatti, il Legislatore deve
garantire tanto ai primi quanto ai secondi di “recuperare” il costo sostenuto nel
medesimo arco temporale e alla stessa “velocità”. Ragion per cui, modificata
in un primo tempo la disciplina dell’ammortamento dei veicoli (con
l’introduzione dell’art. 36, comma 5, D.L. 223/2006 che ne vieta l’effettuazione
in misura “anticipata”), si è poi reso necessario, per garantire la parità di
trattamento, modificare anche la normativa sui leasing, richiedendo, per la
deducibilità dei costi, contratti di durata pari al piano di ammortamento – e
non alla metà – cui sarebbe stato assoggettato il veicolo se fosse stato
acquistato in proprietà.
Acquisizione in leasing dei veicoli
art. 36, commi 6-bis e 6-ter
Entrata in vigore
Articolo 36, comma 6-ter, DL n. 223/2006: “La disposizione del
comma 6-bis si applica con riferimento ai canoni relativi a contratti di
locazione finanziaria stipulati a decorrere dalla data di entrata in
vigore della legge di conversione del presente decreto”.
La legge di conversione è entrata in vigore il 12 agosto 2006.
Le novità in materia
di cessione di immobili
Articolo 1, comma 496, della Legge n. 266/2005
(Legge Finanziaria per l’anno 2006)
“In caso di cessioni a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non
più di cinque anni, e di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli
strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione, all'atto della cessione e su
richiesta della parte venditrice resa al notaio, in deroga alla disciplina di cui all‘articolo
67, comma 1, lettera b), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del
Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni,
sulle plusvalenze realizzate si applica un'imposta, sostituiva dell'imposta sul
reddito, del 20 per cento [..]”
L’imposta sostitutiva, originariamente fissata al
12,50% dalla Legge finanziaria per il 2006, è stata
aumentata al 20% dall’art. 3, comma 4, del D.L.
262/2006.
Abrogazione dell’imposta sostitutiva sulle
plusvalenze realizzate mediante cessione di terreni
Comma 310, articolo 1, della Legge Finanziaria 2007: “Nell’articolo 1,
comma 496, primo periodo, della legge 23 dicembre 2005, n. 266, e
successive modificazioni, le parole: «e di terreni suscettibili di
utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al
momento della cessione,» sono soppresse”.
Il comma 310 dell’articolo 1 della Legge Finanziaria 2007 abroga la
possibilità di chiedere in sede notarile l’assoggettamento a imposta
sostitutiva del 20% della plusvalenza realizzata mediante cessione di
terreni edificabili (la norma resta valida per i fabbricati).
Disciplina delle stock option
Stock option: requisiti ante D.L. n.262/2006
Oltre ai requisiti richiesti dall’articolo 51, comma 2, lett. g-bis), l’art.
36, comma 25, del D.L. n.223/2006, prevedeva 2 nuove condizioni per
l’esclusione dalla formazione del reddito del differenziale tra il valore
delle azioni assegnate nell’ambito di piani di stock option e
l’ammontare corrisposto dal dipendente:
a) le azioni offerte non devono essere cedute né costituite in garanzia
prima che siano trascorsi 5 anni dalla data dell’assegnazione delle
azioni;
b) il valore delle azioni assegnate non deve essere superiore
complessivamente nel periodo d’imposta alla retribuzione lorda
annua del dipendente relativa al periodo d’imposta precedente.
Stock option: requisiti post D.L. n.262/2006
L’articolo 2, comma 29 del D.L. n.262/2006 ha modificato il comma 2bis dell’articolo 51 del TUIR introducendo le seguenti 3 condizioni:
1. l’opzione non può essere esercitata prima che siano trascorsi tre
anni dalla sua attribuzione;
2. al momento in cui l’opzione è esercitabile, la società deve essere
quotata in mercati regolamentati;
3. il beneficiario deve mantenere per almeno cinque anni successivi
all’esercizio dell’opzione un investimento nei titoli oggetto di
opzione non inferiore alla differenza tra il valore delle azioni al
momento dell’assegnazione e l’ammontare corrisposto dal
dipendente.
Stock option: nuovi requisiti per l’esenzione
Qualora i titoli oggetto di investimento siano ceduti o dati in garanzia
prima che siano trascorsi cinque anni dalla loro assegnazione,
l’importo che non ha concorso a formare il reddito di lavoro
dipendente al momento dell’assegnazione è assoggettato a tassazione
nel periodo d’imposta in cui avviene la cessione ovvero la costituzione
in garanzia.
Stock option: decorrenza
Art. 36, comma 26 del D.L. n.223/2006: “La disposizione di cui al comma
25 si applica alle azioni la cui assegnazione ai dipendenti si effettua
successivamente alla data di entrata in vigore del presente decreto [4
luglio 2006]”.
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007
“Le nuove disposizioni si applicano alle assegnazioni di azioni effettuate
a decorrere dal 3 ottobre 2006, data di entrata in vigore del decreto,
anche se i relativi piani sono stati deliberati in data anteriore. Pertanto,
con riferimento alle assegnazioni di azioni effettuate nel periodo che va
dal 5 luglio 2006 al 2 ottobre 2006 si rendono applicabili le disposizioni
contenute nel D.L. n.223/2006, tra cui quella relativa al vincolo
retirbutivo e alla detenzione quinquennale di tutte le azioni ricevute”.
“Si ritiene che i piani in corso, già deliberati prima dell’entrata in vigore
della nuova disciplina, ove non prevedano un termine per l’esercizio
dell’opzione oppure ove prevedano un termine inferiore a tre anni,
possono essere adeguati per poter usufruire dell’agevolazione, senza che
tali modifiche costituiscano fattispecie novative”.
“La condizione della quotazione deve essere verificata in capo alla
società emittente le azioni assegnate e, quindi, rientrano nella disciplina di
favore – sempre che siano rispettate le altre condizioni - anche i piani di
stock option deliberati da società non quotate qualora le azioni da essa
assegnate siano emesse da una società del gruppo quotata”.
Qualora una parte delle azioni sia stata ceduta prima del quinquennio,
nel numero consentito dalla norma e sia stata, pertanto, corrisposta
l'imposta sostitutiva sul relativo reddito diverso e le restanti azioni siano
anch'esse successivamente cedute, sempre prima del quinquennio,
considerato che l'intera differenza tra il valore delle azioni al momento
dell'assegnazione e l'importo corrisposto dal dipendente viene assoggettata
a tassazione come reddito di lavoro dipendente, l'imposta sostitutiva
precedentemente corrisposta può essere chiesta a rimborso.
Chiarimenti forniti nella Circolare n.1/E del 19 gennaio 2007:
flussi informativi
“Il datore di lavoro-sostituto d'imposta è tenuto ad informare i
destinatari dell'assegnazione agevolata circa l'obbligo di comunicare
tempestivamente allo stesso le eventuali cessioni delle predette azioni,
anche successivamente all'eventuale cessazione del rapporto di lavoro.
Nell'ipotesi in cui il contribuente che ha ricevuto l'assegnazione delle
azioni abbia cessato il rapporto di lavoro, intraprendendone uno nuovo
con altro datore di lavoro ovvero sia collocato a riposo, il precedente
datore di lavoro deve comunicare al nuovo datore di lavoro o all'ente
che eroga il trattamento pensionistico l'importo del valore che questi
deve assumere a tassazione, unitamente al reddito di lavoro dipendente
o al trattamento pensionistico erogato”.
Le novità in materia
di redditi di capitale e redditi
diversi
Aggiornamento della norma
in ambito di cessioni pronti c/termine
Articolo 3, comma 2, del D.L. 262/2006 (Riordino della disciplina
tributaria dei redditi di capitale e dei redditi diversi): “All'articolo 2,
comma 3, del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 461, le parole: “il
mutuatario e il cessionario a pronti hanno diritto al credito d'imposta
sui dividendi soltanto se tale diritto sarebbe spettato, anche su opzione,
al mutuante ovvero al cedente a pronti” sono sostituite dalle seguenti:
“al mutuatario e al cessionario a pronti si applica il regime previsto
dall'articolo 89, comma 2, del testo unico delle imposte sui redditi di
cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n.
917, soltanto se tale regime sarebbe stato applicabile al mutuante o al
cedente a pronti”.
Successioni e donazioni:
disciplina prevista dal
DL n.262/2006 e dalla Legge
Finanziaria 2007
Disegno di Legge - Imposta sulle donazioni In base al testo del D.L. n.262/2006, alle donazioni si applica l’imposta
sulle donazioni (che viene quindi ripristinata), parametrata su aliquote
variabili a seconda del beneficiario:
– per il coniuge e i parenti in linea retta si applica l’aliquota del 4%
con franchigia di un milione di euro (moltiplicabile per quanti sono
i beneficiari della donazione);
– per i parenti fino al quarto grado, gli affini in linea retta e gli
affini in linea collaterale fino al terzo grado, l’aliquota è del 6%
(senza franchigia);
– Per i soggetti diversi dai precedenti l’aliquota sale all’8% (sempre
senza franchigia).
Disegno di Legge - Imposta sulle donazioni Oltre all’imposta sulle donazioni, nel caso ci sia un immobile, sono
dovute anche le imposte ipotecaria e catastale. Esse si applicano, di
regola, con le aliquote, rispettivamente, del 2% e dell’uno per cento.
Se, tuttavia, il beneficiario della donazione è nelle condizioni per
richiedere l’applicazione dell’agevolazione “prima casa”, le imposte
saranno dovute solamente nella misura fissa di 168 euro ciascuna.
Disegno di Legge - Imposta sulle successioni In caso di successione mortis causa, si applica l’imposta di
successione, ripristinata per l’occasione. Come già visto per l’imposta
sulle donazioni, l’aliquota varia a seconda dell’avente causa:
– per il coniuge e i parenti in linea retta si applica l’aliquota del 4%
con franchigia di un milione di euro (da moltiplicare tante volte
quanti sono i beneficiari della trasmissione ereditaria);
– per i parenti fino al quarto grado, gli affini in linea retta e gli
affini in linea collaterale fino al terzo grado, l’aliquota è del 6%
(senza franchigia);
– Per i soggetti diversi dai precedenti l’aliquota sale all’8% (sempre
senza franchigia).
Disegno di Legge - Imposta sulle successioni Oltre all’imposta sulle successioni, nel caso ci sia il trasferimento
anche di un immobile, sono dovute anche le imposte ipotecaria e
catastale. Esse si applicano, di regola, con le aliquote, rispettivamente,
del 2% e dell’uno per cento.
Peraltro, qualora tra i beneficiari almeno uno si trovi nella condizione
per richiedere l’applicazione dell’agevolazione “prima casa”, le
imposte sono dovute solamente nella misura fissa di 168 euro ciascuna.
Le tabelle di seguito riepilogano la disciplina sin qui vista:
Soggetti
Imposta di successione
Imposta
ipotecaria
Imposta
catastale
TRASFERIMENTI PER DONAZIONE
– Coniuge;
– Parenti in linea retta
4% (con franchigia di
1.000.000 euro per ogni
beneficiario) sul valore dei
beni donati (per gli immobili
è il valore catastale)
– Parenti fino al 4° grado;
– Affini in linea retta;
– Affini in linea collaterale
6% (senza franchigia) sul
valore dei beni donati (per gli
immobili è il valore catastale)
fino al 3° grado
– Altri soggetti
8% (senza franchigia) sul
valore dei beni donati (per gli
immobili è il valore catastale)
2% sul
valore
catastale
degli
immobili
donati
(oppure 168
euro se si
tratta di
“prima casa”
per il
beneficiario)
1% sul
valore
catastale
degli
immobili
donati
(oppure 168
euro se si
tratta di
“prima casa”
per il
beneficiario)
Soggetti
Imposta di successione
Imposta
ipotecaria
Imposta
catastale
TRASFERIMENTI PER SUCCESSIONE MORTIS CAUSA
– Coniuge;
– Parenti in linea retta
4% (con franchigia di
1.000.000 euro per ogni
beneficiario) sul valore netto
dell’asse ereditario
– Parenti fino al 4° grado;
– Affini in linea retta;
– Affini in linea collaterale
6% (senza franchigia) sul
valore netto dell’asse
ereditario
fino al 3° grado
– Altri soggetti
8% (senza franchigia) sul
valore netto dell’asse
ereditario
2% sul
valore
catastale
degli
immobili in
successione
(oppure 168
euro se si
tratta di
“prima casa”
per uno dei
beneficiari)
1% sul
valore
catastale
degli
immobili in
successione
(oppure 168
euro se si
tratta di
“prima casa”
per uno dei
beneficiari)
Modifiche apportate dalla Finanziaria 2007
Il comma 77 dell’articolo 1 della Legge Finanziaria 2007, dopo le
modifiche contenute nel D.L. 3 ottobre 2006, n.262, convertito con
modificazioni dalla Legge 24 novembre 2006, n.286, interviene
nuovamente sull’imposta sulle successioni e donazioni introducendo
due nuove franchigie:
- pari a 100.000 €uro per ciascun beneficiario in caso di trasferimento
a favore di fratelli e sorelle. Sul valore eccedente si applica l’aliquota
del 6%;
- pari a 1.500.000 €uro in caso di trasferimento a favore di portatori
di handicap grave ai sensi della Legge 5 febbraio 1992, n.104
Modifiche apportate dalla Finanziaria 2007
Il comma 78 esclude dall’imposta i trasferimenti di aziende, rami
d’azienda, quote sociali o azioni. In caso di quote sociali o azioni (di
soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera a) del TUIR) il beneficio
spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito
o integrato il controllo di diritto. Il beneficio si applica a condizione
che gli aventi causa proseguano l’esercizio dell’attività d’impresa o
detengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni
dalla data del trasferimento.
Per esplicita disposizione legislativa, l’avviamento è comunque
escluso dalla determinazione della base imponibile delle aziende, delle
azioni e delle quote sociali.
Modifiche apportate dalla Finanziaria 2007
Il comma 78 della Legge Finanziaria 2007, inoltre, risolvendo un
problema di coordinamento, ripristina il termine di 12 mesi (anziché 6)
per la presentazione della dichiarazione di successione.
Per quanto riguarda l’entrata in vigore delle nuove disposizioni, il
comma 79 prevede che “Le disposizioni di cui ai commi 77 e 78 si
applicano alle successioni apertesi a decorrere dal 3 ottobre 2006,
nonché agli atti pubblici formati, agli atti a titolo gratuito fatti, alle
scritture private autenticate e alle scritture private non autenticate
presentate per la registrazione a decorrere dalla data di entrata in
vigore della presente legge [1° gennaio 2007]”.
Imposta sulle successioni e donazioni
Tabella riepilogativa