Il processo tributario

IL PROCESSO
TRIBUTARIO
Lezione del 22 aprile 2010
Natura impugnatoria del
processo tributario
Il processo tributario ha la struttura del
processo “da ricorso”, poiché l’attore
può proporre la propria domanda solo
nelle forme dell’impugnazione (struttura
impugnatoria del processo tributario).
Processo di
impugnazione merito
…segue
Gli atti impugnabili sono atti espressivi della
pretesa tributaria suscettibili di dar luogo ad
un controllo giurisdizionale dell’intero
rapporto di imposta.
L’atto dell’amministrazione e la sua
impugnazione rappresentano la “chiave”
tramite la quale il giudice tributario può
giungere alla cognizione del rapporto di
imposta.
Processo di
impugnazione merito
…segue
L’atto introduttivo del processo
tributario, il ricorso, pur formalmente
indirizzato contro l’atto impugnabile, è
in realtà diretto a consentire al giudice
tributario, l’accertamento del rapporto
di imposta enunciato in tale atto.
Processo di
impugnazione merito
…segue
Mediante il ricorso non si introduce un
giudizio di impugnazione-annullamento,
volto ad eliminare giuridicamente l’atto
dell’A.F., eccependone i vizi di
legittimità.
Processo di
impugnazione merito
…segue
Il processo tributario è un processo di
impugnazione-merito: formalmente
impugnatorio (atti impugnabili e
termini di decadenza) e sul piano
sostanziale concernente il merito del
rapporto tributario (la decisione del
giudice è sostitutiva dell’atto
impugnato).
Segue...

Sotto il profilo sostanziale (contenuto della
tutela) va rilevato che il giudice tributario non
si limita a dichiarare legittimi o ad annullare
gli atti dell’ente impositore, ma emette
pronunce che attengono al merito del
rapporto di imposta: giudizio di accertamento
negativo della pretesa avanzata con l’atto
investito dal ricorso e della correlata
obbligazione.
Critica a tale tesi
Tale ricostruzione non sarebbe convincente in
riferimento ai casi in cui il ricorso sia fondato
sui vizi meramente formali dell’atto
impugnato. Il giudice non emetterebbe, nel
caso in parola, una pronuncia di
accertamento attinente al merito della
pretesa tributaria, ma si limiterebbe ad
annullare o meno l’atto, a seconda che reputi
sussistenti o meno i vizi dedotti dal
ricorrente: giudizio di impugnazioneannullamento e non di impugnazione-merito.
La critica innanzi esposta è fondata sulla
premessa, che i vizi dell’atto impugnato siano
qualificabili come vizi di annullabilità e non di
nullità. Ciò sulla base dei principi generali
secondo i quali: l’azione di annullamento è
soggetta a prescrizione e l’inutile decorso del
termine prescrizionale determina la sanatoria
del vizio, mentre l’azione di nullità è
imprescrittibile, e non è possibile sanatoria
alcuna.
Per il prof. Russo, invece, i vizi in questione
sono configurabili come cause di nullità,
nonostante che essi debbano essere dedotti
entro i termini perentori previsti per la
proposizione del ricorso.
Si deve infatti tener conto del particolarismo
del diritto tributario che giustifica
l’apposizione di rigidi termini di decadenza sia
a carico dell’ente impositore che a carico del
soggetto passivo dell’obbligazione tributaria.
Gli atti impugnabili





Al fine di garantire questa struttura, l’art. 19
dlgs 546/92 individua gli atti impugnabili, che
appartengono a cinque aree:
Accertamento
Riscossione
Sanzioni
Rimborso
Catasto
Art. 19 dlgs 546/92



Dal tenore dell’art. 19 si evince che il
legislatore ha operato una distinzione tra:
Atti autonomamente impugnabili: quelli
tassativamente elencati
Atti non impugnabili autonomamente,
ma insieme con l’atto successivo impugnabile
Atti non impugnabili, perché non lesivi
Atti autonomamente
impugnabili










Avviso di accertamento
Avviso di liquidazione
Provvedimento che irroga le sanzioni
Iscrizione a ruolo e cartella di pagamento
Avviso di mora (intimazione ad adempiere)
Atti delle operazioni catastali
Rifiuto espresso o tacito di restituzione di tributi, sanzioni,
interessi o altri accessori
Diniego o revoca di agevolazioni e rigetto di domande di
definizione agevolata
Iscrizione di ipoteca sugli immobili e fermo di beni mobili
registrati (l. 248/2006)
Ogni altro atto autonomamente impugnabile (norma di
chiusura)
Tassatività dell’elencazione
L’elencazione dell’art. 19 è tassativa.
Una enumerazione tassativa ammette
letture estensive, ma non integrazioni
analogiche (Russo ritiene che
l’operazione interpretativa avente ad
oggetto l’art. 19 possa dirsi più
propriamente di integrazione
analogica).
Tassatività
dell’elencazione
(…segue)
La tassatività dell’elencazione è confermata
dall’art. 19, comma 3, che esclude l’autonoma
impugnabilità di atti diversi da quelli elencati.
Tuttavia, il sindacato in ordine alla autonoma
impugnabilità di un atto non avviene in base
al nome dell’atto, ma agli effetti dello
stesso.
Si riterrà, pertanto, impugnabile un atto che,
pur non essendo elencato espressamente
nell’art. 19, sia ritenuto produttivo di effetti
parzialmente coincidenti.
Tassatività
dell’elencazione
(…segue)
L’estensione del catalogo degli atti
impugnabili risulta imposta
dall’ampliamento della giurisdizione
delle commissioni tributarie a tutti i
tributi.
Tassatività
dell’elencazione
(…segue)
Tale modifica comporta che le
commissioni dovranno conoscere anche
controversie relative a tributi nella cui
disciplina non è contemplata
l’emanazione di nessuno degli atti
elencati nell’art. 19, sicché il veicolo di
accesso per il contribuente dovrà essere
individuato in via interpretativa.
Altre volte la autonoma impugnabilità di
un atto è prevista in disposizioni diverse
da quelle processuali: atto dell’A.F. che
dispone la compensazione tra il proprio
credito per la sanzione e un credito di
imposta del contribuente (art. 23, dlgs
472/1997).
Gli atti prodromici
Si tratta di atti meramente preparatori di un
successivo atto destinato a influire sulla sfera
giuridica del destinatario.
I vizi di tali atti non possono farsi valere
mediante diretta constatazione degli stessi,
ma possono considerarsi causa di illegittimità
dell’atto conseguente.
Resta ferma la possibilità di ricorrere avverso
tali atti agli organi di giustizia amministrativa
ove ne ricorrano i presupposti (art. 7, comma
4, Statuto del contribuente).
Atti consequenziali
Si tratta di atti astrattamente consequenziali
di altri atti autonomamente impugnabili.
Ai sensi dell’art. 19, comma 3, il ricorso può
riguardare solamente i vizi propri. La mancata
notifica degli atti autonomamente
impugnabili, adottati precedentemente all’atto
notificato, ne consente l’impugnazione
unitamente a quest’ultimo.
Esempio
Iscrizione a ruolo preceduta dalla notifica
dell’avviso di accertamento: il ricorso contro il
ruolo non può riguardare gli eventuali vizi del
rapporto tributario emergenti dall’atto di
accertamento contro cui il contribuente non
abbia proposto ricorso, ma può considerare
solo gli aspetti di illegittimità o infondatezza
propri dell’iscrizione a ruolo (irregolare
notifica, errata liquidazione del tributo, etc.).
Tale previsione è giustificata da motivi
di economia processuale: effettività del
termine di impugnazione degli atti di
accertamento.
Rilevanza dell’atto impugnabile
per la determinazione della
competenza
L’atto impugnabile è considerato dalla
legge il parametro per la
determinazione della competenza
territoriale della commissione
tributaria provinciale e per
l’individuazione delle parti del
rapporto processuale.
…Rilevanza dell’atto impugnabile
per la determinazione della
competenza
La competenza della commissione è
determinata dal luogo ove ha sede
l’ufficio finanziario, l’ente locale o il
concessionario della riscossione nei cui
confronti il ricorso è proposto, ossia
l’ufficio che ha emanato l’atto.
IL RICORSO E
L’INTRODUZIONE DEL
GIUDIZIO
Il ricorso
L’atto introduttivo del processo è il
ricorso, che deve essere proposto
avverso gli atti impugnabili indicati
nell’art. 19, davanti alla commissione
tributaria provinciale, nel termine di 60
gg dalla notificazione (art. 21, comma
1).
Contenuto del ricorso
Il ricorso deve contenere l’indicazione:
 della commissione tributaria cui è
diretto
 del ricorrente e del suo legale
rappresentante, della relativa residenza
o sede legale o del domicilio
eventualmente eletto nel territorio dello
Stato, nonché del codice fiscale
Segue…



dell’ufficio del Ministero delle finanze o
dell’ente locale o del concessionario
della riscossione nei cui confronti il
ricorso è proposto
dell’atto impugnato e dell’oggetto della
domanda
dei motivi
Segue…
Il ricorso deve essere sottoscritto dal
difensore del ricorrente e contenere
l’indicazione dell’incarico, salvo che il
ricorso non sia sottoscritto
personalmente nei casi previsti dalla
legge.
Eccezioni al principio di
inammissibilità
Tali indicazioni e la sottoscrizione
rappresentano il presupposto di
ammissibilità del ricorso, con la sola
eccezione della indicazione del codice
fiscale.
Eccezioni al principio di
inammissibilità
Dal combinato disposto dell’art. 17, ultimo
comma, e dell’art. 18, ultimo comma, si può
desumere che anche la mancata indicazione o
l’assoluta incertezza dell’elezione di
domicilio o della dichiarazione della
residenza non provochino l’inammissibilità
del ricorso, ma obbligano solamente alla
comunicazione o notifica di atti presso la
segreteria della commissione.
il ricorso e l’esecuzione dell’atto
impugnato
•
•
•
con la proposizione del ricorso, di per sé:
le imposte indicate negli atti di accertamento
impugnati sono riscuotibili per la metà del loro
ammontare;
le sanzioni indicate negli atti di accertamento
o di irrogazione di sanzioni impugnati non
sono riscuotibili;
le imposte e le sanzioni indicate negli atti della
riscossione impugnati sono riscuotibili per
intero
Notifiche e costituzione in
giudizio



Il ricorso è proposto mediante notifica alla
controparte (art. 20, comma 1).
Il ricorrente si costituisce in giudizio, a pena di
inammissibilità, entro 30 gg dalla notifica del
ricorso con il deposito del ricorso presso la segreteria
della commissione.
La parte resistente si costituisce in giudizio entro il
termine ordinatorio di 60 gg dalla notificazione del
ricorso. (la tardiva costituzione non incide sul diritto
garantito dall’art. 24 Cost.)
Costituzione della parte
resistente

La costituzione della parte resistente
avviene mediante deposito presso la
segreteria della commissione adita del
proprio fascicolo contenente le
controdeduzioni (difese della parte
resistente, che indica le prove di cui
intende valersi e solleva le eccezioni in
fatto e in diritto in opposizione alle
richieste avversarie).
I motivi
Comprendono ogni genere di allegazioni
difensive volte a contestare la
fondatezza della pretesa dell’ente
impositore (ad es. argomentazioni di
diritto in ordine alla più corretta
interpretazione di una norma).
Principio dispositivo
La prospettazione dei motivi da parte
del ricorrente nel ricorso insieme con gli
argomenti posti dall’ufficio a base della
propria pretesa ed esposti nella motivazione
dell’atto impugnato vale a delimitare la
materia del contendere, per cui il giudice non
potrà pronunciarsi oltre i fatti allegati dalle
parti, ossia fatti che non siano stati da esse
posti a fondamento delle proprie ragioni
(principio dispositivo).
L’onere della prova
Al fine di dimostrare in sede
contenziosa i fatti posti a fondamento
delle ragioni delle parti si farà
riferimento alle disposizioni del codice
civile, nonché alle specifiche disposizioni
contenute nella disciplina propria del
tributo controverso.
Prova documentale
Di particolare rilevanza nel processo
tributario è la prova documentale ed
in particolar modo la prova contabile.
Sono esclusi il giuramento e la prova
testimoniale.
Presunzioni
Ai fini della dimostrazione del fatto
controverso, stante la condizione di
inferiorità conoscitiva in cui versa l’A.F.,
è frequente nel processo tributario il
ricorso a presunzioni semplici quali
strumenti di formazione del
convincimento giudiziale.
Attraverso le presunzioni si giunge
all’accertamento di un fatto ignoto sulla
base di fatti certi legati secondo la
regola dell’id quod plerumque accidit.
Le presunzioni sono mezzi di prova
liberamente apprezzabili dal giudice.
Poteri istruttori delle
commissioni tributarie
L’impulso probatorio spetta, in via generale,
alle parti (principio dispositivo).
Tuttavia, la commissione, al fine di conoscere
i fatti rilevanti per la decisione, ha tutte le
facoltà di accesso, di verifica e ispezione,
conferite agli uffici tributari dalle singole leggi
di imposta (art. 7, comma 1).
Le relazioni e le consulenze
tecniche
Quando, poi, sia necessario acquisire
elementi conoscitivi tecnici di particolare
complessità, è previsto che la commissione
possa chiedere relazioni agli organi tecnici
dell’amministrazione dello Stato e la
collaborazione della G. di F., nonché disporre
la nomina di un consulente tecnico (art. 7,
comma 2).
Tali poteri istruttori sono esercitabili solo in
funzione suppletiva e di completamento (non
sostitutiva) della prova offerta dalle parti.
Pertanto, il principio dell’onere della prova
torna ad essere applicabile sia nell’ipotesi in
cui il fatto non sia stato per nulla provato, sia
nelle ipotesi in cui avendo le commissioni
fatto uso dei citati poteri questi non abbiano
condotto ad una dimostrazione convincente
della sussistenza o meno del fatto.
Adempimenti istruttori
Nel processo tributario non è prevista la
figura del giudice istruttore:
l’esecuzione degli adempimenti istruttori
è delegata dal collegio ad uno dei
componenti che vi procede con
l’assistenza del segretario.
Adempimenti istruttori
Gli adempimenti istruttori sono disposti
con ordinanza motivata, non
suscettibile di impugnazione
separatamente dalla decisione.
Fase decisoria


Il sistema del processo tributario è scandito
da termini piuttosto brevi.
Il presidente della commissione provinciale
procede ad assegnare il ricorso a una
sezione.
Il presidente della sezione, scaduti i termini
per la costituzione delle parti, esamina
preliminarmente il ricorso e, nei casi previsti
dalla legge, ne dichiara l’inammissibilità con
decreto.
Segue...

Con decreto provvede alla sospensione,
interruzione ed estinzione del processo.
Contro il decreto presidenziale è
ammesso reclamo alla commissione,
che decide con ordinanza.
Segue...

Qualora il presidente della sezione non adotti
provvedimenti propri dell’esame preliminare,
decorso il termine per la costituzione delle
parti, fissa l’udienza di trattazione e nomina il
relatore.
L’avviso di trattazione è comunicato alle parti
costituite almeno 30 gg liberi prima. Si tratta
di termini ordinatori, per cui sono possibili
ritardi nella giustizia tributaria.
Nel processo tributario la regola generale è
rappresentata dalla trattazione in camera
di consiglio, con esposizione dei fatti di
causa da parte del relatore.
La discussione in pubblica udienza è solo
eventuale ed è ad istanza di parte: le parti
intervengono al fine di illustrare oralmente gli
argomenti portati a sostegno delle reciproche
pretese. Dell’udienza è redatto processo
verbale.
Sospensione, interruzione ed
estinzione del processo
Il processo è sospeso quando è
presentata querela di falso o deve
essere decisa in via pregiudiziale una
questione sullo stato o la capacità delle
persone, salvo che si tratti della
capacità di stare in giudizio.
Art 42: durante la sospensione non possono essere
compiuti atti del processo, i termini in corso sono
interrotti e ricominciano a decorrere
Altri casi di sospensione



1) quando viene presentato
regolamento preventivo di giurisdizione;
2) quando viene sollevata una
questione di costituzionalità;
Quando viene presentato il ricorso per
ricusazione del giudice;
Interruzione del processo


Il processo è interrotto se, dopo la
proposizione del ricorso, si verifica:
il venir meno, per morte o altre cause, e la
perdita della capacità di stare in giudizio di
una delle parti diversa dall’ufficio tributario, o
del suo legale rappresentante o la cessazione
di tale rappresentanza
la morte o la sospensione dall’albo o
dall’elenco di uno dei difensori incaricati.
La sospensione è disposta e l’interruzione è
dichiarata dal presidente della sezione con
decreto o dalla commissione con ordinanza.
Durante la sospensione o l’interruzione non
possono essere compiuti atti del processo.
La ripresa del processo avviene secondo le
modalità previste dall’art. 43, dlgs 546/92.
(per opera dell’istanza del processo sospeso)
L’estinzione del processo



L’estinzione del processo può essere
dichiarata:
per rinuncia al ricorso
per inattività delle parti
per cessazione della materia del
contendere
L’estinzione del processo
L’estinzione è dichiarata dal presidente
della sezione con decreto, ovvero dal
collegio con sentenza. Il decreto è
reclamabile dinanzi alla commissione.
Esaurita la discussione, oppure, nel
caso che questa non vi sia stata, dopo
l’esposizione del relatore, ilcollegio si
ritira in camera di consiglio e delibera la
decisione, salvo che il collegio non
ravvisi motivi per rinviare la decisione di
non oltre 30 gg o emettere ordinanza
istruttoria.
La sentenza
La sentenza è resa pubblica nel testo
integrale originale mediante deposito nella
segreteria entro 30 gg dalla data della
deliberazione e il dispositivo è comunicato alle
parti nel termine di 10 gg dal deposito.
La sentenza può essere di rigetto dei ricorsi
contro atti impositivi, di annullamento per vizi
formali e per vizi sostanziali, e sentenza di
condanna.
L’efficacia esecutiva della
sentenza
La sentenza della commissione tributaria
provinciale per effetto della pubblicazione
acquista rilevanza giuridica ad ogni fine ed è
quindi vincolante tra le parti, (l’esecutività
consiste nel rendere iscrivibile a ruolo l’avviso
di accertamento) salvo che nel caso di
decisioni di condanna dell’A.F. al pagamento
di crediti accertati nel processo: il diritto al
rimborso sarà eseguibile coattivamente solo
se la sentenza sarà passata in giudicato e
previa apposizione alla sentenza di condanna
della formula esecutiva (art. 69, dlgs 546/92).
Giudizio di ottemperanza
Con la riforma del 1992 è stata ampliata
la tutela del contribuente in sede
esecutiva. Quest’ultimo potrà esperire il
giudizio di ottemperanza (art. 70, dlgs
546) al fine di ottenere l’adempimento
degli obblighi posti a carico dell’A.F.
dalla sentenza della commissione
tributaria passata in giudicato.
Segue…
Il procedimento è introdotto con
ricorso dopo la scadenza del termine di
legge per l’adempimento degli obblighi
derivanti dalla sentenza, e in mancanza
dopo 30 gg dalla messa in mora a
mezzo ufficiale giudiziario.
Il collegio adotterà con sentenza
(immediatamente esecutiva e impugnabile
solo in Cassazione per violazioni
procedimentali) i provvedimenti indispensabili
per l’ottemperanza in luogo dell’ufficio
inadempiente e potrà anche delegare un
proprio componente o nominare un
commissario ad acta.
Il procedimento si chiuderà con ordinanza
una volta eseguiti i suddetti adempimenti.
Il procedimento cautelare
Ai sensi dell’art. 47, comma 1, il potere
di sospendere l’esecuzione dell’atto
impugnato spetta esclusivamente alla
commissione provinciale.
La dottrina e la prassi hanno
evidenziato la necessità di estendere la
tutela cautelare anche al giudizio di
secondo grado.
Segue...
A tale problema è stata data parziale
risposta con la previsione (art. 19,
comma 2, dlgs 472/1997)
dell’applicabilità dell’art. 47 anche nel
giudizio avanti le commissioni tributarie
regionali, limitatamente ai
provvedimenti di irrogazione di
sanzioni.
Presupposti della tutela
cautelare


Fumus boni juris: non manifesta infondatezza
dei motivi del ricorso
Periculum in mora: danno grave ed
irreparabile conseguente all’esecuzione
dell’atto, che si sostanzia in un effettivo
ostacolo al normale svolgimento dell’attività
del contribuente per effetto della riscossione
del credito tributario, tenuto conto delle
caratteristiche dell’attività e delle relative
capacità finanziarie
Atti contro cui esperire la
tutela cautelare


Atti della riscossione, dotati di forza
esecutiva.
Atto di accertamento, in quanto destinato ad
essere seguito dalla riscossione provvisoria
del tributo: si ritiene che la sospensione
possa essere richiesta, eventualmente con
istanza separata dal ricorso, nello stesso
procedimento di impugnazione dell’atto di
accertamento, ma successivamente alla
notificazione dell’atto della riscossione, che
rende attuale la tutela cautelare.
Procedura



L’istanza di sospensione può essere
contenuta nel ricorso o può essere formulata
mediante apposita istanza da proporsi con le
stesse forme del ricorso.
L’istanza di sospensione è solitamente
esaminata in camera di consiglio alla
presenza delle parti.
In casi di eccezionale urgenza può essere
disposta una sospensione in via provvisoria
con il decreto presidenziale che fissa la
trattazione dell’istanza.
Segue…


La sospensione è disposta mediante
ordinanza motivata non impugnabile e
può essere parziale e subordinata alla
prestazione di idonea garanzia (cauzione o
fideiussione bancaria o assicurativa).
Gli effetti del provvedimento di sospensione
sono temporanei: si prevede un obbligo di
fissazione dell’udienza di trattazione non oltre
90 gg dalla pronuncia e la cessazione degli
effetti dalla data di pubblicazione della
sentenza di primo grado.
Il provvedimento ha natura provvisoria
ed è, pertanto, revocabile o modificabile
prima della sentenza nel caso che
mutino le circostanze di fatto valutate ai
fini della concessione.
La conciliazione giudiziale
Si tratta di uno strumento deflattivo del
contenzioso, avente pertanto la finalità
di prevenire liti componibili in sede
stragiudiziale. Si ritiene che l’istituto sia
stato introdotto al fine di favorire
l’interesse dell’erario ad una rapida e
definitiva riscossione.
La conciliazione giudiziale può avvenire
solamente davanti alla commissione
provinciale e non oltre la prima
udienza.
La conciliazione può avvenire in udienza
o fuori udienza.
Conciliazione in udienza



quando una delle parti l’abbia proposta con
l’istanza di pubblica udienza
quando sia disposta ad iniziativa della
commissione
qualora l’ufficio depositi, dopo la fissazione
della data di trattazione, una proposta di
conciliazione alla quale l’altra parte abbia
preventivamente aderito
Segue…
Se la conciliazione ha luogo, viene
redatto apposito processo verbale,
nel quale saranno indicate le imposte, le
sanzioni e gli interessi. Il verbale
costituisce titolo esecutivo per la
riscossione delle somme in esso
indicate.
Conciliazione fuori udienza
Si verifica quando l’ufficio deposita la
proposta di conciliazione cui la parte abbia
aderito prima della fissazione della data di
trattazione.
In questo caso, il presidente di commissione
se ravvisa l’esistenza dei presupposti e delle
condizioni di ammissibilità dichiara con
decreto l’estinzione del processo.
Perfezionamento
Come per l’accertamento con adesione,
si realizza con il pagamento da
effettuarsi entro 20 gg dalla data di
redazione del processo verbale o del
decreto che pronuncia l’estinzione.
L’adempimento può avvenire in un’unica
soluzione o in forma rateale, previa
prestazione di idonea garanzia.
Effetti premiali


Di tipo penale (circostanza attenuante)
Di tipo amministrativo: riduzione delle
sanzioni ad un terzo delle somme irrogabili
sull’entità del tributo definito, con un minimo
rappresentato dal terzo del minimo edittale
previsto per le violazioni più gravi relative a
ciascuno dei tributi conciliati.
Natura giuridica


Come per l’accertamento con adesione
(istituto avente la medesima ratio):
teorie che riconoscono la natura bilaterale o
comunque negoziale dell’istituto in parola
(transazione tra fisco e contribuente)
teorie che rifiutano la tesi contrattualistica
sottolineando l’indisponibilità della materia
tributaria: l’accordo conciliativo sarebbe una
sorta di riesame “controllato” dell’atto
impugnato.
Le impugnazioni in generale
Le impugnazioni costituiscono il
complesso dei rimedi approntati
dall’ordinamento per assicurare il più
possibile la conformità a giustizia delle
soluzioni date in sede giurisdizionale
alle controversie insorte tra i soggetti
interessati (conformità a giustizia delle
sentenze).
L’art 49, dlgs 546, che disciplina le
impugnazioni nel processo tributario,
rinvia alle norme del c.p.c., con
esclusione dell’art. 337 c.p.c.
(sospensione dell’esecuzione e dei
processi) e fatto salvo quanto disposto
dallo stesso decreto.
Mezzi di impugnazione nel
processo tributario



Appello alla commissione tributaria
regionale contro le sentenze della
commissione tributaria provinciale
Ricorso per cassazione contro le
sentenze della commissione tributaria
regionale
La revocazione contro le sentenze di
primo e di secondo grado


Mezzi di impugnazione ordinaria:
appello, ricorso per cassazione e revocazione
ordinaria (la sentenza passa in giudicato
quando non è più suscettibile di
impugnazione con uno di tali mezzi)
Mezzo di impugnazione straordinaria:
revocazione straordinaria, proponibile contro
le sentenze passate in giudicato
Legittimazione
all’impugnazione
L’impugnazione può essere proposta soltanto
da colui che è stato parte nel processo che ha
originato la sentenza oggetto
dell’impugnazione.
Pertanto, un soggetto che abbia un
interesse sostanziale alla lite, ma che non è
stato parte nel giudizio di primo grado, non
potrà impugnare la relativa sentenza per
difetto di legittimazione all’impugnazione.
Interesse ad impugnare
Per proporre validamente l’impugnazione,
oltre alla legittimazione, deve ricorrere anche
l’interesse all’impugnazione, che è
costituito dalla soccombenza (contrasto tra la
sentenza e le richieste avanzate dalla parte
nel processo).
La soccombenza può essere parziale
reciproca quando essa è riferita ad uno o
più capi autonomi della sentenza; essa
legittima l’impugnazione di tutte le parti.
Impugnazione incidentale
In caso di soccombenza parziale la
parte appellata, che è anch’essa
soccombente, può a sua volta
proporre una impugnazione
incidentale nello stesso atto di
controdeduzioni, a pena di
inammissibilità.
Presupposto dell’appello
incidentale

Esistenza di una situazione di
soccombenza pratica reciproca o
ripartita
Giudicato implicito o
endoprocessuale
L’impugnazione della sentenza soltanto
su alcuni capi comporta il passaggio in
giudicato della stessa relativamente ai
capi non impugnati.
L’appello
Le sentenze delle commissioni tributarie
provinciali possono essere appellate con
ricorso alla commissione tributaria
regionale.
Termini di proposizione
appello
L’appello va proposto nel termine di 60 gg dalla
notificazione (ad istanza di parte) della
sentenza di primo grado, ovvero, in caso di
mancata notifica, nel termine lungo di un
anno e 45 giorni (art. 327, comma 1, c.p.c.)
dalla pubblicazione della sentenza nel caso in
cui la sentenza appellata non è stata
notificata (detto termine è stato ridotto a 6
mesi dalla riforma al c.p.c. di cui alla legge n.
69/2009, tale modifica si applica ai giudizi
instaurati dopo il 4 luglio 2009)

Come il ricorso, l’atto di appello deve
essere notificato alla controparte, e
alla notificazione deve seguire la
costituzione in giudizio.
Il contenuto dell’atto di
appello






Tale atto deve contenere, a pena di
inammissibilità:
Indicazione della commissione tributaria cui è
diretto
Indicazione dell’appellante e delle altre parti
nei cui confronti è proposto
Estremi della sentenza impugnata
Esposizione sommaria dei fatti
Oggetto della domanda
Motivi specifici dell’impugnazione
Motivi


Motivi del ricorso di primo grado:
censure rivolte contro il provvedimento
impugnato
Motivi dell’appello: critiche rivolte
contro la sentenza di primo grado
Oggetto del giudizio di appello
L’atto di appello indica quali sono i capi della
decisione di primo grado su cui viene richiesto un
nuovo giudizio.
Non sono ammesse domande nuove, ossia
domande non proposte in primo grado, né possono
essere dedotti, a sostegno della domanda, motivi
non dedotti in primo grado.
Il contribuente, però, nelle azioni di rimborso, può
chiedere gli interessi maturati dopo la sentenza di
primo grado.
Non sono ammesse neanche nuove eccezioni.
Effetto devolutivo
In relazione ai capi che hanno formato
oggetto di impugnazione, si ha il c.d.
effetto devolutivo: le deduzioni e i
materiali acquisiti in primo grado
passano automaticamente all’esame del
secondo giudice.
Svolgimento del processo di
appello
E’ strutturato analogamente a quello di
primo grado per quanto attiene alle
regole sulla fissazione dell’udienza di
trattazione, sulla disciplina dell’udienza
di discussione e sulla deliberazione della
sentenza.
Nuove prove in appello


Art. 58, comma 1: il giudice d’appello non
può disporre nuove prove, a meno che:
 non le ritenga necessarie ai fini della
decisione
 la parte non dimostri di non averle potute
fornire nel precedente grado di giudizio per
causa ad essa non imputabile
Art. 58, comma 2: è fatta salva la facoltà
delle parti di produrre nuovi documenti
Le sentenze di appello
Sentenze di merito
 Sentenze a contenuto
processuale (di mero rito)

Sentenze di merito
Le decisioni di merito sostituiscono
quelle di primo grado, sia quando
accolgono (confermano la prima
decisione) sia quando respingono
l’appello (riformano la prima decisione).
Sentenze di puro rito
1.
2.
3.
Decisioni dichiarative della
inammissibilità dell’appello
Decisioni di estinzione del giudizio di
appello (ad es., per rinuncia)
Decisioni di rimessione al primo
giudice
Nei primi due casi, cessa il processo e
passa in giudicato la decisione di primo
grado.
Nel terzo caso il processo ricomincia in
primo grado.
Il giudice di appello rimette la causa al
primo giudice solo quando in primo
grado si sono verificate anomalie
particolarmente gravi, tali da
giustificare il rifacimento del primo
processo.
Casi di rimessione al giudice di
primo grado
Si tratta di casi tassativamente previsti:
 quando dichiara la competenza declinata o la
giurisdizione negata dal primo giudice
 quando nel giudizio di primo grado il contraddittorio
non è stato regolarmente costituito o integrato
 quando la sentenza impugnata ha erroneamente
dichiarato estinto il processo in sede di reclamo
contro il provvedimento presidenziale
 quando il collegio della commissione provinciale non
era legittimamente composto
 quando manca la sottoscrizione della sentenza di
primo grado
Il ricorso per cassazione
Le sentenze delle commissioni tributarie
regionali sono impugnabili dinanzi alla Corte
di cassazione.
Si tratta di un giudizio di legittimità: non
possono essere riproposte al giudice di
cassazione questioni di fatto; se una
questione di fatto è stata risolta in modo
sfavorevole, il ricorrente non può censurare il
merito della decisione, ma può solo sollevare
questioni di diritto o questioni che
riguardano la motivazione.
Art. 360 c.p.c.
1.
2.
3.
4.
5.
Il ricorso per cassazione è proponibile per i motivi
indicati dall’art. 360 c.p.c.:
motivi attinenti la giurisdizione
violazione di norme sulla competenza
violazione o falsa applicazione di norme di diritto
nullità della sentenza o del procedimento
omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione
circa un punto decisivo della controversia
I nn. 1, 2, 4, 5, indicano degli errores in
procedendo, mentre il n. 3 riguarda un error in
iudicando.
Il ricorso per cassazione deve essere
sottoscritto, a pena di inammissibilità, da un
avvocato iscritto nell’apposito albo
(cassazionista), munito di procura speciale;
deve essere notificato alla parte contro cui è
proposto e deve essere depositato presso la
cancelleria della Corte 20 gg prima della
notificazione.
Il termine per proporre il ricorso è
quello breve di 60 gg dalla notificazione
della sentenza della commissione
regionale; se la sentenza non è
notificata, il ricorso è proposto entro un
anno dal deposito.
I ricorsi in materia tributaria sono
assegnati ad una apposita sezione (la
sezione quinta, nota come sezione
tributaria).
In Cassazione non vi è una fase
istruttoria, per cui la causa è discussa
oralmente in un’unica udienza.
Discussione



Dopo la relazione, è data parola ai
difensori delle parti
È presente il Pubblico ministero che
interviene formulando delle proprie
conclusioni
La Corte delibera la sentenza e le parti
ne hanno conoscenza a seguito del
deposito
Se viene accolto il ricorso il giudizio di
cassazione si conclude con una
sentenza che annulla la sentenza
impugnata, senza rinvio o con rinvio
dinanzi alla commissione regionale (in
alcuni casi, dinanzi alla commissione
provinciale).
Quando l’annullamento della sentenza
impugnata pone la necessità di una nuova
pronuncia di merito, al nuovo giudizio può
provvedere la Corte, ma solo quando non
siano necessari ulteriori accertamenti di fatto.
Se, invece, sono necessari ulteriori
accertamenti di fatto, la corte rinvia alla
commissione regionale, che provvederà
attenendosi a quanto stabilito dalla Corte.
Il giudizio di rinvio

La Corte di cassazione rinvia alla
commissione provinciale quando accerta
anomalie del giudizio svoltosi innanzi
alla commissione provinciale e cassa
una sentenza della commissione
regionale che avrebbe dovuto rinviare,
ed erroneamente non ha rinviato, alla
commissione provinciale.
Segue…

La Cassazione rinvia alla commissione
regionale per aver riscontrato nella
sentenza impugnata i vizi relativi a
violazione o falsa applicazione di norme
di diritto (rinvio prosecutorio); negli altri
casi il rinvio ha natura restitutoria.
La revocazione
Art. 64, dlgs 546/92: contro le sentenze
delle commissioni tributarie che
involgono accertamenti di fatto e che
sul punto non sono ulteriormente
impugnabili o non sono state impugnate
è ammessa la revocazione ai sensi
dell’art. 395 del codice di procedura
civile.
Motivi della revocazione

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
Se le sentenze sono l’effetto del dolo di una
delle parti in danno dell’altra
Se si è giudicato in base a prove riconosciute
o comunque dichiarate false dopo la
sentenza o che la parte soccombente
ignorava essere state riconosciute o
dichiarate tali prima della sentenza
Se dopo la sentenza sono stati trovati uno o
più documenti decisivi che la parte non
aveva potuto produrre in giudizio per causa di
forza maggiore o per fatto dell’avversario
Segue…

Se la sentenza è l’effetto di errore di
fatto (supposizione di un fatto la cui
verità è incontestabilmente esclusa o è
supposta l’inesistenza di un fatto la cui
verità è positivamente stabilita)
risultante dagli atti della causa: il fatto
non deve aver costituito un punto
controverso sul quale la sentenza ebbe
a pronunciare.
Segue…
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Se la sentenza è contraria ad altra
precedente avente tra le parti autorità
di cosa giudicata
Se la sentenza è l’effetto del dolo del
giudice, accertato con sentenza
passata in giudicato.
La revocazione si distingue in ordinaria e
straordinaria.
Revocazione ordinaria: è quella proposta per
i vizi che possono essere rilevati dalla stessa
sentenza, come sono l’errore di fatto e il
contrasto con precedente giudicato (vizi
palesi); deve essere proposta entro 60 gg
dalla notificazione o entro il termine lungo di
un anno dal deposito della sentenza.
Revocazione straordinaria: è fondata
su circostanze di cui la parte può venire
a conoscenza anche a notevole distanza
di tempo dalla decisione (vizi occulti);
deve essere proposta entro 60 gg dalla
scoperta del vizio.
Il ricorso per revocazione deve essere
proposto allo stesso giudice che ha
emesso la sentenza, secondo le
regole previste per l’appello.

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Le sentenze di primo grado non sono
soggette a revocazione ordinaria (per motivi
palesi), ma solo a revocazione straordinaria
(per motivi occulti), in quanto ai vizi palesi
può porre rimedio l’appello.
Le sentenze di secondo grado sono sempre
impugnabili per revocazione, sia ordinaria che
straordinaria, perché sui vizi relativi al
giudizio sul fatto non può esperirsi ricorso per
cassazione.