Slide sulla gestione delle entrate

GESTIONE DELLE ENTRATE E
FONDO CREDITI DI DUBBIA
ESIGIBILITA’
ACCERTAMENTI DI ENTRATA – PRINCIPI E REGOLE GENERALI
Principio n. 16 (“Principio della competenza finanziaria”) dell’allegato 1
(“Principi generali”) al d.lgs. 118/2011:
“Tutte le obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive, che
danno luogo a entrate e spese per l'ente, devono essere registrate
nelle scritture contabili quando l'obbligazione è perfezionata, con
imputazione all'esercizio in cui l'obbligazione viene a scadenza …
L'accertamento costituisce la fase dell'entrata con la quale si perfeziona
un diritto di credito relativo ad una riscossione da realizzare e si imputa
contabilmente all'esercizio finanziario nel quale il diritto di credito viene
a scadenza.
L'accertamento presuppone idonea documentazione, attraverso la
quale sono verificati e attestati dal soggetto cui è affidata la gestione
della relativa entrata, i seguenti requisiti:
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(a) la ragione del credito che dà luogo a obbligazione attiva;
(b) il titolo giuridico che supporta il credito;
(c) l'individuazione del soggetto debitore;
(d) l'ammontare del credito;
(e) la relativa scadenza.
Non possono essere riferite ad un determinato esercizio finanziario le
entrate per le quali non sia venuto a scadere nello stesso esercizio
finanziario il diritto di credito. È esclusa categoricamente la possibilità
di accertamento attuale di entrate future, in quanto ciò darebbe luogo
ad un'anticipazione di impieghi (ed ai relativi oneri) in attesa
dell'effettivo maturare della scadenza del titolo giuridico dell'entrata
futura,
con
la
conseguenza
di
alterare
gli
equilibri
finanziari
dell'esercizio finanziario.”
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I concetti riportati al punto 16 dell’allegato 1 sono poi ripresi
nell’allegato 4.1 riguardante il Principio Contabile applicato concernente
la Contabilità Finanziaria che ribadisce il concetto dell’imputazione
all’esercizio in cui il credito è esigibile, ancorché anche per le entrate
valgono alcune eccezioni comunque meno numerose che nella spesa.
Si ribadisce che un credito è esigibile quando non vi sono ostacoli alla
sua riscossione ed è consentito, quindi, pretendere l’adempimento. Non
si dubita, quindi, della coincidenza tra esigibilità e possibilità di
esercitare il diritto di credito (punto 2).
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REGOLE GENERALI
a) Sono accertate per l’intero importo del credito anche le entrate di
dubbia e difficile esazione, per le quali non è certa la riscossione
integrale (punto 3.3)
b) Le entrate che negli esercizi precedenti a quello di entrata in vigore
del presente principio applicato sono state accertate “per cassa”,
devono continuare ad essere accertate per cassa fino al loro
esaurimento;
c) I ruoli coattivi, relativi a ruoli emessi negli esercizi precedenti a
quello di entrata in vigore del presente principio, devono continuare
ad essere accertati per cassa fino al loro esaurimento;
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d) ai fini di una effettiva trasparenza contabile, è ritiene opportuno
indicare i crediti di cui al punto c), al netto del fondo crediti di
dubbia esigibilità, tra le Immobilizzazioni o nell’Attivo circolante (a
seconda della scadenza del credito) dello stato patrimoniale iniziale
del
primo
anno
di
adozione
della
contabilità
economico-
patrimoniale con il principio della contabilità finanziaria potenziato;
e) nel caso di rateizzazione di entrate proprie l’accertamento
dell’entrata
è
effettuato
ed
imputato
all’esercizio
in
cui
l’obbligazione nasce a condizione che la scadenza dell’ultima rata
non sia fissata oltre i 12 mesi successivi;
f)
l’emissione di ruoli coattivi, in quanto relativi ad entrate già
accertate, non comporta l’accertamento di nuove entrate;
g) le sanzioni e gli interessi correlati ai ruoli coattivi sono accertati per
cassa.
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ENTRATE TRIBUTARIE p. 3.7
Se gestite con ruoli ordinari o liste di carico
Sono accertate e imputate contabilmente all’esercizio in cui è emesso il
ruolo e/o la lista di carico, a condizione che la scadenza per la
riscossione del tributo sia prevista entro i termini dell’approvazione del
rendiconto.
Tipicamente trattasi di tutte quelle entrate tributarie che non
prevedono una autoliquidazione da parte del contribuente ma il cui
versamento avviene a seguito apposito avviso inviato allo stesso.
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Se versate a seguito autoliquidazione da parte del contribuente
Sono accertate sulla base delle riscossioni effettuate entro la chiusura
del
rendiconto e, comunque, entro la
scadenza
prevista
per
l’approvazione del rendiconto o, nell’esercizio di competenza, per un
importo non superiore a quello stimato dal competente Dipartimento
delle finanze attraverso il portale per il federalismo fiscale. La
componente dell’avanzo costituita da residui attivi accertati sulla base
di tale stima è evidenziata nella rappresentazione dell’avanzo di
amministrazione.
Tale principio si applica all’IMU, alla TASI, all’Addizionale Irpef.
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Attività accertativa
A) Se riguardante entrate per le quali non era già stato fatto
accertamento (e quindi tributi da versare in autoliquidazione: ICI – IMU
– TASI).
L’avviso di accertamento (imposta
+ sanzioni + interessi) deve
registrato ed imputato all’esercizio in cui lo stesso diventa definitivo, a
meno che nel frattempo non sia intervenuto il pagamento da parte del
soggetto.
B) Se riguardante entrate per le quali era già stato fatto accertamento
(e quindi tributi da versare a seguito ruoli o liste di carico).
L’avviso di accertamento (solo sanzioni + interessi) deve essere
registrato e imputato all’esercizio in cui lo stesso diventa definitivo, a
meno che nel frattempo non sia intervenuto il pagamento da parte del
soggetto. L’imposta non va accertata in quanto già accertata in origine.
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ENTRATE DALLA GESTIONE SERVIZI PUBBLICI p. 3.8
Sono accertate sulla base dell’idonea documentazione che predispone
l’ente creditore ed imputate all’esercizio in cui il servizio è reso
all’utenza, applicandosi tale principio anche nel caso in cui la gestione
del servizio sia affidata a terzi.
Quali sono i servizi pubblici?
Ad oggi l’unica fonte normativa che fornisce elencazione dei servizi
pubblici è il R.D. 2578 del 1925, che all’art. 1 definisce un elenco di
servizi pubblici che i Comuni possono assumere. Trattasi ovviamente di
elenco che non rispetta più le attività attuali (contiene, ad esempio,
“fabbrica e vendita del ghiaccio”).
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La normativa successiva si è invece preoccupata di definire il contenuto
dei servizi (vedi es. art. 112 Tuel che qualifica i servizi pubblici qualora
abbiano per oggetto produzione di beni ed attività rivolte a realizzare
fini sociali e a promuovere lo sviluppo economico e civile delle
comunità locali).
C’è inoltre da considerare che mentre gli schemi di bilancio ex D.p.r.
194/1996 individuavano alla categoria 1 del titolo III i proventi dei
servizi pubblici, con la conseguenza che tutto ciò che veniva inserito in
tale categoria poteva assumere, dal punto di vista contabile, tale
connotazione, i nuovi schemi di bilancio non richiamano tale fattispecie,
prevedendo proventi da vendita servizi.
Conclusivamente si può ritenere che per provento da servizio pubblico
possa intendersi provento derivante da:
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-un servizio reso all’utenza;
-un servizio astrattamente fruibile dalla generalità degli utenti;
-un servizio la cui prestazione è resa a seguito domanda dell’utenza.
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ENTRATE DA SANZIONI AL C.D.S. Esempio 4 allegato al
principio contabile
L’accertamento è effettuato imputando l’entrata non all’esercizio di
violazione ma all’esercizio in cui il verbale è notificato, fatto salvo
l’eventuale pagamento anticipato, giusta deroga alla L. 689/1981
disposta dall’art. 203 c. 3 del D.Lgs. 285/1992 che prevede, per
l’appunto, che il verbale notificato costituisce titolo esecutivo.
Decorsi 60 giorni senza che ci sia il pagamento, la sanzione raddoppia e
quindi si deve provvedere ad integrare l’accertamento originario.
ENTRATE DA VIOLAZIONE A LEGGI E REGOLAMENTI
Bisogna tener conto che ai sensi dell’art. 18 della L. 689/1981 il titolo
esecutivo per la riscossione non è dato dalla notifica del verbale, ma
dall’emissione dell’ordinanza – ingiunzione.
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ENTRATE DA ISTAT PER INDAGINI STATISTICHE
Per tali procedure risulta che i compensi per i rilevatori sono
integralmente rimborsati dall’istat, nei limiti delle rilevazioni ritenute
corrette.
A nostro modo di vedere, pertanto, il debito nei confronti del rilevatore
sorge solo nel momento in cui l’istat conferma la correttezza delle
rilevazioni, e quindi si deve procedere con impegni ed accertamenti
correlati con imputazione all’esercizio in cui la rilevazione complessiva è
conclusa.
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INTERESSI ATTIVI p. 3.9
Sono imputati all’esercizio in cui scade l’obbligazione giuridica attiva. Gli
interessi bancari al 31 dicembre comunicati e liquidati nell’esercizio
successivo possono essere accertati nell’esercizio precedente.
LOCAZIONI E CONCESSIONI p. 3.10
Le entrate derivanti dalla gestione dei beni patrimoniali devono essere
imputate all’esercizio in cui scade l’obbligazione attiva.
Pertanto vi possono essere problemi di raccordo con la contabilità
economico patrimoniale e di salto nel bilancio in caso di scadenze oltre
l’esercizio  effettuare un ricognizione dei contratti per individuare i
casi e porre in essere azioni conseguenti
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Il principio 3.10 prosegue stabilendo che: “Le entrate derivanti da
concessioni pluriennali, che non garantiscono accertamenti costanti
negli esercizi e costituiscono entrate straordinarie non ricorrenti, sono
considerate destinate al finanziamento di interventi di investimento”.
Si ritiene che il principio debba essere interpretato attribuendo alla
congiunzione “che” il significato di “qualora” e quindi nel senso che il
vincolo opera solo in presenza di situazioni che evidenzino entrate
straordinarie e non ricorrenti, ben potendo un concessione pluriennale
generare, concettualmente, una entrata di natura ricorrente.
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PROVENTI DA PERMESSI A COSTRUIRE p. 3.11
I titoli abilitativi in edilizia possono comportare ordinariamente il
versamento di 3 tipologie di entrate:
- Diritti di segreteria;
- Oneri di urbanizzazione (primaria e secondaria);
- Costo di costruzione.
I diritti di segreteria sono qualificati come “Proventi dalla vendita di
servizi”, sono dovuti anche se il richiedente il titolo abilitativo non ritira
lo stesso, e sono quindi accertati o al momento del ritiro, essendo il
pagamento condizione per il ritiro dell’atto, o alla scadenza dei termini
per il ritiro.
Il contributo di costruzione, di cui al D.p.r. 380/2001, è distinto in due
componenti: oneri di urbanizzazione e costo di costruzione.
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Sulla base delle seguenti regole generali di cui al D.p.r. 380/2001
(eventualmente da verificare con la specifica normativa regionale), si
ha:
-I lavori devono essere iniziati entro un anno dal rilascio del permesso
(rilascio normalmente inteso come momento di firma dell’atto);
-I lavori devono essere conclusi entro tre anni dall’inizio lavori;
-Entrambi i termini possono essere prorogati;
-Il versamento della quota afferente i c.d. oneri di urbanizzazione è
condizione per il ritiro ed al più vi può essere rateizzazione del dovuto
normalmente accompagnata da fideiussione;
-Se i lavori non iniziano entro il termine indicato, eventualmente
prorogato, il titolo decade ed il soggetto ha diritto al rimborso degli
oneri eventualmente versati;
-Il versamento della quota afferente il c.d. costo di costruzione avviene
in corso d’opera, secondo le regole stabilite da ogni ente.
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Il principio prevede che:
-La quota afferente gli oneri di urbanizzazione deve essere accertata al
momento del rilascio, eventualmente applicando il principio della
rateizzazione qualora si ricorra a tale strumento;
-La quota afferente il costo di costruzione è invece accertata con l’inizio
dei lavori ed imputata secondo le regole proprie dell’ente.
ATTENZIONE: la quota afferente gli oneri di urbanizzazione è importo
dovuto indipendentemente dall’eventuale successivo inizio lavori, nel
senso che anche se i lavori non iniziano perché oggetto di proroga, non
vengono prorogati i termini di versamento degli oneri.
Pertanto può accadere che un soggetto versi gli oneri e magari anche
l’eventuale rata iniziale del costo di costruzione con l’inizio dei lavori,
ma poi non prosegua l’opera con diritto quindi alla restituzione di
quanto versato.
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PERTANTO e soprattutto in tale momento, in caso di procedimento che
comporta entrate particolarmente significative (si pensi ad area
commerciale in piccolo comune) è necessario monitorare puntualmente
l’andamento dell’opera prima di utilizzare i relativi importi in spesa,
essendo preferibile un eventuale accantonamento in avanzo e l’utilizzo
dei fondi quando si è certi di non correre il rischio di dover restituire il
versato in quanto l’opera non ha avuto corso.
DEVE INOLTRE essere prestata particolare attenzione alla garanzia
fideiussoria (vedi documento in allegato).
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ENTRATE DALLA UNIONE EUROPEA p. 3.12
Sono accertate
in corrispondenza degli impegni di spesa sul
presupposto che l’esigibilità del credito dipende dall’esecuzione della
spesa finanziata con i fondi comunitari.
ENTRATE CONTRIBUTI ENTI TERZI p. 3.6
Se contributi non “a rendicontazione”, l’accertamento è correlato all’atto
amministrativo
adottato
dall’ente
concedente,
con
particolare
riferimento alle modalità temporali ed alle scadenze in cui il contributo
è erogato. Si ritiene, pertanto, che il contributo vada imputato nel
medesimo esercizio nel quale l’ente concedente impegna la spesa.
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Se siamo in presenza di contributi a rendicontazione, sia di parte
corrente che capitale, il principio prevede che:
a) Se l’ente concedente non sta applicando i nuovi principi, si accerta in
corrispondenza degli impegni di spesa;
b) Se l’ente concedente adotta i nuovi principi, allora:
-l’ente concedente dovrebbe stanziare in spesa sulla base del
cronoprogramma dell’ente ricevente;
-L’ente ricevente accerta le entrate imputando agli esercizi in cui
impegna le spese;
-In caso di modifica del cronoprogramma, l’ente ricevente comunica il
nuovo cronoprogramma all’ente concedente ed entrambi gli enti
provvedono ad apportare le conseguenti variazioni ai propri documenti
di bilancio al fine di mantenere correlazione nei relativi stanziamenti di
bilancio, accertamenti ed impegni.
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CESSIONE DI BENI p. 3.13 – 3.14
Sono accertati al momento del rogito imputando l’entrata all’esercizio in
cui è previsto il pagamento, applicando la regola sulla rateizzazione in
caso di ricorso a tale forma come saldo dell’obbligazione.
In caso di vendita di bene commerciale, l’entrata è accertata al lordo
dell’iva.
Per gli equilibri di bilancio, solo l’imponibile potrà essere destinato ad
investimenti, mente la quota di iva accertata potrà essere destinata a
finanziare il titolo I della spesa per il versamento dell’iva a debito.
Si ritiene comunque che l’eventuale Iva a debito in entrata possa
finanziare investimenti con Iva detraibile in quanto concernenti attività
commerciali.
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ASSUNZIONE DI MUTUI E PRESTITI p. 3.18
Nel caso di assunzione di mutui tradizionali, qualora l’importo non sia
totalmente incassato ma sia reso disponibile in un conto dedicato (es.
mutui Cassa DD.PP.), allora si è di fatto in presenza di un versamento in
un conto di deposito e si dovranno effettuare le seguenti scritture:
Codice
Descrizione
Acc.to
Rev.le
Codice
6.03.01.0
4.003
Accensione mutui
e altri
finanziamenti a
medio lungo
termine da Cassa
Depositi e Prestiti
- SPA
1.000 1.000 2XXXXXX
XX
----------
1.000
(o
Fpv)
-----
5.04.07.0
1.001
Prelievi da
depositi bancari
1.000 ----
Versamenti a
depositi bancari
1.000
1.000
3.04.07.0
1.001
Descrizione
Imp.
Man.to
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APERTURE DI CREDITO p. 3.19
Trattandosi di finanziamenti che si traducono in mutui a seguito della
effettiva necessità di liquidità, i singoli accertamenti corrispondono agli
impegni che vanno a finanziare.
MUTUI CON ONERI A CARICO DI ALTRO ENTE p. 3.20
L’ente beneficiario di un contributo consistente in mutuo con rate di
ammortamento a carico di altro ente, iscrive l’entrata del mutuo tra i
trasferimenti in conto capitale. A nostro avviso, risulta più corretta
l’iscrizione tra i contributi agli investimenti posto che il mutuo è
normalmente finalizzato alla realizzazione di un’opera.
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ALTRE REGOLE GENERALI IN MATERIA DI INDEBITAMENTO
-Le penali e gli altri oneri in caso di estinzione anticipata /
rinegoziazioni vanno iscritte al titolo I della spesa e non sono
finanziabili da debito;
-In caso di contratti derivanti su un sottostante nozionale, devono
essere effettuate operazioni distinte per il flusso di debito originario ed i
flussi
derivanti
dal
derivato,
non
potendo
procedere
con
compensazioni;
-In caso di flussi positivi sui derivati, la differenza deve costituire
avanzo vincolato prima a garantire i rischi futuri sul derivato, poi
estinzione anticipata di debito e quindi spese di investimento;
-Gli up front incassati sui derivati vanno contabilizzati al titolo VI
dell’entrata con quota di rimborso del prestito da computarsi sulla base
del piano di ammortamento.
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-In caso di chiusura di un derivato con mark to market positivo,
l’importo incassato è contabilizzato al titolo III dell’entrata ed è
vincolato fino a che non sono chiusi tutti i derivati. Chiusi tutti i
derivati, l’eventuale residuo è vincolato all’estinzione del debito.
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ACCERTAMENTO DI PARTITE CHE NON GENERANO
MOVIMENTAZIONI FINANZIARIE
Il principio contabile prevede che la rilevazione delle transazioni da cui
non derivano flussi di cassa sia comunque effettuata al fine di attuare
pienamente il contenuto autorizzatorio degli stanziamenti di previsione
e che la registrazione sia effettuata attraverso le regolarizzazioni
contabili, costituite da impegni cui corrispondono accertamenti di pari
importo e da mandati versati in quietanza di entrata nel bilancio
dell’amministrazione stessa.
Pertanto devono essere registrate a bilancio:
-Permute di immobili;
-Acquisizioni a scomputo oneri di urbanizzazione;
-Interventi di manutenzione a scomputo canoni;
-Altre operazioni di natura permutativa.
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FOCUS: PERMUTE
Uno dei problemi che può sorgere in caso di permute alla pari (senza
ciò esborso o incasso di denaro), deriva dalle registrazioni che si
devono effettuare nei casi in cui i beni permutati hanno diverso valore.
La faq 39 riporta che “l’esigenza di consentire la rilevazione unitaria dei
fatti gestionali sia sotto il profilo finanziario che sotto il profilo
economico patrimoniale, necessaria per la realizzazione del sistema di
contabilità integrata previsto dall’articolo 2 del decreto legislativo n.
118 del 2011, … comporta la necessità che sia la contabilità finanziaria
che quella economico-patrimoniale registrino sempre i medesimi fatti
gestionali”. Conclude tale faq che in caso di acquisizione di un bene che
ha maggior valore rispetto al bene ceduto, la differenza sia
contabilizzata in entrata come “contributo agli investimenti.
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Personalmente non si condivide la risposta della Faq in quanto
manchevole di una analisi preliminare. Il principio OIC n. 16 (si ricorda
che gli OIC valgono se non diversamente disciplinato), infatti, prevede:
1) qualora la permuta di una immobilizzazione con un'altra rappresenti
nell'aspetto
sostanziale
un'operazione
di
acquisto-vendita,
la
registrazione va effettuata sulla base dei valori di mercato dei beni
permutati;
2) nel caso invece la permuta non rappresenti nell’aspetto sostanziale
una compravendita, ma costituisca mezzo per procurarsi disponibilità di
un bene simile, senza l'obiettivo del conseguimento di un ricavo, il
valore originario dell'immobilizzazione acquisita deve essere tenuto pari
al valore contabile dell'immobilizzazione ceduta. Inoltre, in tali casi, gli
oneri accessori (spese notarili, ecc.) si ritiene non debbano andare
capitalizzati,
ma
imputati
direttamente
a
conto
economico.
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Nel caso delle opere a scomputo, posto che normalmente il valore delle
opere realizzate supera l’importo degli scomputi, si deve distinguere:
a) Se la convenzione non prevedeva esplicitamente l’obbligo di fare
opere ulteriori, allora il valore delle opere acquisite è uguale al valore
degli oneri scomputati;
b) Se invece la convenzione prevedeva esplicitamente la realizzazione
di opere aggiuntive, allora la contropartita di tali opere aggiuntive è un
contributo agli investimenti in entrata.
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ASPETTI DI CRITICITA’
L’esigenza di contabilizzare al lordo porta con se la necessità:
-Di definire corrette procedure di comunicazione degli accertamenti;
-Di definire corrette procedure di comunicazione degli incassi in termini
di imputazioni ai diversi accertamenti aperti sui vari esercizi;
-Di definire le procedure di incasso dei ruoli;
-Di definire procedure di controllo dei residui.
CONSIGLIO:
Incontrarsi con gli uffici per cercare di capire quando l’ente diventa
creditore e quindi quando si può fare accertamento, quale è
l’operatività degli uffici, come possono essere gestiti gli incassi, come
avviene l’eventuale successiva attività di riscossione coattiva.
Le procedure con cui sorge il credito possono infatti essere le più
disparate.
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Esempio Comune di Venezia:
- Il corrispettivo per il trasporto scolastico viene comunicato ad inizio
anno e può essere pagato in unica soluzione a novembre, o in tre rate.
Inoltre il corrispettivo è dovuto anche se non si utilizza il trasporto;
- Il corrispettivo per la frequenza agli asili nido viene richiesto
posticipatamente con cadenza bimensile sulla base delle effettive
presenze del bambino;
Come si può notare, il diverso procedimento genera diverse modalità
con cui si procede all’accertamento.
Ecco il perché è necessario incontrarsi e capire puntualmente le
procedure per poi stilare condivisi protocolli formali di comunicazione.
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ELIMINAZIONE / MANTENIMENTO DEI RESIDUI
Per quanto concerne l’eliminazione dei residui attivi, c’è da rilevare che
il principio prevede espressamente una puntuale descrizione delle
attività seguite per la realizzazione dell’incasso. Infatti il punto 9.1
prevede che “Il riconoscimento formale dell’assoluta inesigibilità o
insussistenza
dei
crediti
deve
essere
adeguatamente
motivato
attraverso l’analitica descrizione delle procedure seguite per la
realizzazione dei crediti prima della loro eliminazione totale o parziale,
indicando le ragioni che hanno condotto alla maturazione della
prescrizione, rimanendo fermo l’obbligo di attivare ogni possibile azione
finalizzata ad adottare le soluzioni organizzative necessarie per evitare
il ripetersi delle suddette fattispecie”.
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Inoltre l’esigenza di accertare al lordo può comportare la formazione di
una mole notevole di residui. Sul punto è utile richiamare sempre il
punto 9.1 nella parte in cui prevede che “trascorsi tre anni dalla
scadenza di un credito di dubbia e difficile esazione non riscosso, il
responsabile del servizio competente alla gestione dell’entrata valuta
l’opportunità di operare lo stralcio di tale credito dal conto del bilancio,
riducendo di pari importo il fondo crediti di dubbia esigibilità
accantonato nel risultato di amministrazione. In tale occasione, ai fini
della contabilità economico patrimoniale, il responsabile finanziario
valuta la necessità di adeguare il fondo svalutazione crediti accantonato
in contabilità economico patrimoniale (che pertanto può presentare un
importo
maggiore
della
quota
accantonata
nel
risultato
di
amministrazione) e di riclassificare il credito nello stato patrimoniale”.
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Sempre il principio 9.1 afferma che “è, invece, necessario procedere ad
una rettifica in aumento dei residui attivi, e non all’accertamento di
nuovi crediti di competenza dell’esercizio, in caso di riscossione di
residui attivi cancellati dalle scritture in quanto ritenuti (erroneamente)
assolutamente inesigibili.”
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FONDO CREDITI DI DUBBIA ESIGIBILITA’
Il principio tale per cui si deve accertare le entrate al lordo anche della
quota di difficile esazione comporta l’obbligo di istituire apposito fondo
crediti di dubbia esigibilità, costituito da uno stanziamento non
impegnabile nel bilancio di previsione che confluisce poi in uno
specifico accantonamento nell’avanzo di amministrazione.
Si devono poi distinguere 3 fasi:
a) La fase di stanziamento del fondo crediti di dubbia esigibilità in
sede di bilancio di previsione;
b) La fase gestionale, di verifica della congruità in corso d’anno;
c) La fase in sede rendiconto, finalizzata a definire il corretto importo
dell’accantonamento sulla base dei residui totali presenti a bilancio
al 31.12.
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Fondo in sede di bilancio di previsione
L’ammontare del fondo stanziato nel bilancio di previsione è
determinato in ragione della dimensione degli stanziamenti relativi ai
crediti che si prevede si formeranno nell’esercizio, della loro natura e
dell’andamento del fenomeno negli ultimi cinque esercizi precedenti (la
media del rapporto tra incassi e accertamenti per ciascuna tipologia di
entrata).
Il primo esercizio di applicazione (2015) può essere stanziato il 50% del
fondo “corretto”; il secondo esercizio (2016) può essere stanziato il
75%; il terzo anno lo stanziato è effettuato per l’intero importo (punto
3.3).
ATTENZIONE: in ogni caso in sede di consuntivo è necessario
comunque fin da subito accantonare tutto il fondo.
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La procedura è poi indicata nell’esempio 5 allegato al principio.
Innanzitutto si devono individuare le categorie di entrate stanziate che
possono dare luogo a crediti di dubbia e difficile esazione. La scelta del
livello di analisi, è lasciata al singolo ente, il quale può decidere di fare
riferimento alle tipologie o di scendere ad un maggiore livello di analisi,
costituito dalle categorie, o dai capitoli. Non sono oggetto di
accantonamento:
•
i crediti da altre amministrazioni pubbliche, in quanto destinate ad
essere accertate a seguito dell’assunzione dell’impegno da parte
dell’amministrazione erogante,
•
•
i crediti assistiti da fidejussione,
le entrate tributarie che, sulla base dei nuovi principi sono accertate
per cassa.
Nella nota integrativa è necessario dare adeguata motivazione per le
entrate non oggetto di accantonamento.
39
La metodologia di calcolo riportata nell’esempio non è particolarmente
chiara.
Analizzando l’ultima parte dove viene riassunto il procedimento (Nel
secondo anno di applicazione dei nuovi principi:
•
per le entrate accertate per competenza la media è calcolata
facendo riferimento agli incassi (in c/competenza e in c/residui) e
agli accertamenti del primo quadriennio del quinquennio precedente
e al rapporto tra gli incassi di competenza e gli accertamenti
dell’anno precedente. E così via negli anni successivi.;
•
per le entrate
accertate per cassa, si calcola la media facendo
riferimento a i dati extra-contabili dei primi quattro anni del
quinquennio precedente e ai dati contabili rilevati nell’ esercizio
precedente. E così via negli anni successivi.
40
Dopo 5 anni dall’adozione del principio della competenza finanziaria a
regime, fondo crediti di dubbia esigibilità è determinato sulla base della
media, calcolata come media semplice, calcolata rispetto agli incassi in
c/competenza e agli accertamenti nel quinquennio precedente), si
ritiene conclusivamente che il procedimento debba essere:
a) Il primo anno (2015), per ognuno degli anni dal 2009 al 2013 (dal
2010 al 2014 se bilancio fatto dopo 31.12.2014) media tra
riscossioni dell’anno (competenza + residui) ed accertamenti (solo
competenza);
b) Il secondo anno (2016), per ognuno degli anni dal 2010 al 2014
(dal 2011 al 2014 se bilancio fatto dopo 31.12.2014) media tra
riscossioni dell’anno (competenza + residui) ed accertamenti (solo
competenza). Se bilancio fatto dopo 31.12.2014, il 2015 viene
computato rapportando incassi di competenza su accertamenti di
competenza;
41
c) Possibilità di considerare tra gli incassi di competenza (allorquando si
rapportano incassi di competenza su accertamenti di competenza)
anche gli incassi dell’esercizio successivo in conto esercizio precedente.
Qualora si applichi tale disciplina, i criteri prima visti slittano di un
anno.
A regime, si devono rapportare per ognuno dei 5 anni precedenti gli
incassi di competenza (eventualmente integrati secondo il punto c))
agli accertamenti di competenza.
La media deve essere calcolata sia come media del totale che come
media tra i rapporti annuali. Non è chiarito alla fine quale delle due
deve essere scelta, arrivando a risultati diversi.
Ottenuta comunque una percentuale media, l’accantonamento al fondo
è dato applicando alla previsione di competenza una percentuale pari al
complemento a 100 della media ottenuta.
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Nel principio valido per il 2014 è stata inserita previsione, non ancora
recepita per i principi validi per il 2015, che consente di far riferimento
solo ai 3 esercizi precedenti e non ai 5 per gli enti che abbiano
formalmente attivato un processo di accelerazione della propria
capacità di riscossione attraverso, ad esempio, l’istituzione di unità
organizzative dedicate al recupero o l’avvio di procedure di riscossione
più efficaci quali l’ingiunzione rispetto al ruolo.
A regime, pertanto, l’intenzione del legislatore è quella di obbligare gli
enti a mettere a fondo una percentuale pari a quanto nel primo anno, o
al più alla fine del secondo, non si è in grado di riscuotere, in modo
che, concettualmente, tutti i crediti con anzianità maggiore ai due anni
siano coperti da fondo crediti di dubbia esigibilità.
Considerazione: appare comunque problematico non considerare le
quote che in ogni caso vengono normalmente incassate anche oltre il
secondo esercizio.
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Fondo in sede di gestione
In sede di gestione deve essere fatta una attività di verifica della
congruità del fondo iscritto nel bilancio di previsione rispetto a come si
sta evolvendo la gestione.
In particolare si continua ad applicare la percentuale determinata in
sede di bilancio di previsione al maggiore tra lo stanziamento e
l’accertamento, a meno che l’andamento degli incassi rispetto allo
stanziamento e/o all’accertamento non consenta una riduzione.
Es.: in sede di bilancio di previsione l’accantonamento è al 30%.
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Per.
Stanz.to
(a)
Accer.to
(b)
Incass.to
(c)
% Fondo su incassi % Fondo
=
previsione
100 –
(c/magg(a,b)*100)
% da
applicare
su
maggiore
tra (a) e
(b)
Lug
1.000
600
300
70%
30%
30%
Sett
1.000
1.200
900
25%
30%
25%
Nov
1.500
1.250
1.000
33,33%
30%
30%
Precisazioni:
- La verifica va effettuata almeno in sede di assestamento di bilancio
(31 luglio);
- Anche qui per i primi due anni possono essere utilizzate le
percentuali ridotte del 50% e del 75% del fondo corretto.
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Fondo in sede rendiconto
In sede di rendiconto il fondo è finalizzato alla verifica della congruità
degli accantonamenti rispetto al totale dei residui di bilancio. A tal fine
si procede a:
a) determinare, per ciascuna entrata individuata in sede di bilancio di
previsione quale potenzialmente produttrice di crediti incerti, la
media del rapporto tra incassi in conto residui e l’importo dei
residui attivi all’inizio di ogni anno per ognuno dei 5 anni
precedenti. L’importo dei residui attivi ad inizio anno può essere
ridotto di una percentuale pari all’incidenza dei residui attivi
eliminati e/o reimputati agli esercizi successivi in occasione del
riaccertamento rispetto al totale dei residui attivi;
b) applicare all’importo complessivo dei residui una percentuale pari al
complemento a 100 della media di cui al precedente punto.
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Anche qui c’è da dire che le medie possono essere calcolate come
media semplice o media ponderata.
OSSERVAZIONI: si è dell’opinione che il principio verrà ulteriormente
rivisto al fine di portare in detrazione dal denominatore (residui inizio
anno) quelli successivamente eliminati per inesigibilità. In ogni caso se
nel corso dell’esercizio sorgono crediti dubbi anche al di fuori della
tipologia individuata in previsione, si deve procedere comunque ad
accantonare a fondo, potendo anche agire sul singolo accertamento.
In termini operativi, si ritiene comunque opportuno legare il fondo a
singoli accertamenti in modo tale da poter predisporre il sistema per
scritture automatiche in contabilità economico patrimoniale.
Infatti: ogni eliminazione di un residuo coperto da fondo crediti di
dubbia esigibilità non genera scrittura di insussistenza dell’attivo ma
incide solo sui conti patrimoniali, mentre ogni incasso in surplus
rispetto alla quota accantonata genera una sopravvenienza attiva.
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