La fase di attuazione del tributo

Università La Sapienza di Roma
Attuazione del prelievo. Nozione di
procedimento.
Accertamento e processo
Prof.ssa Rossella Miceli
A cura di:
Prof.ssa Rossella Miceli
Attuazione del prelievo e nozione di
procedimento.
I
PARTE 1
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Fase di attuazione del prelievo.
Breve evoluzione storica.
Fase di accertamento del tributo.
Nozione di procedimento di accertamento.
L. 241/1990.
Statuto del contribuente.
Fase di riscossione del tributo.
Fase di irrogazione delle sanzioni.
Fase di attuazione del prelievo.
•
dopo aver esaminato i principi costituzionali che la norma tributaria
deve rispettare, ora occorre analizzare la norma sotto il profilo della
sua attuazione
cioè il prelievo.
•
Tale fase si articola in tre momenti eventuali e non necessari:
• Accertamento del tributo
• Riscossione del tributo
• Irrogazione delle sanzioni
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Breve evoluzione (I).
 Prima della riforma tributaria:
l’Accertamento tributario era:
1. generale per tutti i contribuenti;
2. funzionale alla liquidazione dell’obbligazione tributaria;
3. attuazione di un rapporto diretto con il contribuente.
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(segue)Breve evoluzione (I).
L’accertamento era studiato secondo il modulo dell’obbligazione
tributaria:
1. La teoria dichiarativa: attribuiva all’atto di accertamento la
funzione di dichiarare, cioè determinare nel quantum, sulla base di
attività pubblicistica, una obbligazione già sorta al verificarsi del
presupposto di fatto.
2. La teoria costitutiva: attribuiva all’atto di accertamento la
funzione di costituire l’obbligazione tributaria.
Solo con l’emissione dell’atto amministrativo si costituiiva il
presupposto impositivo.
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Breve evoluzione (II).
 Dopo le leggi di riforma degli anni 70:
Si modificano i criteri di tassazione per il verificarsi di alcuni fattori
concomitanti:
1. principio di capacità contributiva (codificato art. 53 Cost.) apre una nuova
prospettiva alla fase di accertamento (perché è necessario tassare i
presupposti effettivamente realizzati);
2. passaggio da un economia-agricola (tassazione secondo criteri catastali e
medie) ad un economia-imprenditoriale;
3. necessità di tassazione delle imprese e delle società attraverso scritture
contabili.
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(segue)Breve evoluzione (II).
 impossibilità di liquidare le imposte a tutti i contribuenti;
 accertamento passa da “fase di liquidazione” (necessaria) a “fase di
controllo” (eventuale);
 si afferma il modello della autodeterminazione e autoliquidazione del
tributo per le imposte principali (imposte sul reddito e IVA).
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Breve evoluzione (III).
Si impone così la distinzione tra due fasi necessarie e differenti:
 Accertamento del fatto - presupposto (eventuale e finalizzato al
controllo della correttezza dei comportamenti fiscale dei contribuenti
nella fase di autodeterminazione delle imposte o in caso di
inadempimento);
 Riscossione del tributo (necessaria in quanto finalizzata alla
materiale acquisizione del gettito).
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Fase di accertamento del tributo (I).
 si occupa della verifica della correttezza formale e sostanziale
del comportamento fiscale del contribuente;
 è essenziale in un sistema che è basato sull’adempimento spontaneo
di ogni contribuente (i controlli realizzano un effetto deterrente per
garantire un corretto e tempestivo adempimento);
 prevede lo svolgimento di attività istruttorie di indagini (le
indagini tributarie possono essere svolte sia dall’amministrazione
finanziaria, che dalla guardia di finanza in veste di polizia tributaria);
 il procedimento di accertamento (in caso di riscontro di evasione di
imposta) culmina con l’emissione di un atto di accertamento,
impugnabile dinanzi alle commissioni tributarie;
 sono previste diverse forme di adesione (concordata) all’imposta
finalizzate alla definizione di potenziali controversie.
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Fase di accertamento del tributo (II).
Quindi la fase si esplica in questo modo:
Individuazione dei contribuenti da sottoporre a controllo;
Esplicazione delle indagini (poteri istruttori);
Utilizzo metodi di accertamento tipici (criteri e tecniche di ricostruzione
del presupposto);
Emissione atto di accertamento (eventuale) o archiviazione del
procedimento;
Possibili fasi di definizione.
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Nozione di procedimento di accertamento
(I).
La fase di accertamento è qualificata come procedimento:
procedimento
sequenza di atti che si apre con la presentazione della dichiarazione o
con l’esercizio dei poteri di indagine, che si snoda nel controllo del
contribuente e che si conclude con l’emissione (eventuale) dell’atto di
accertamento.
 Si superano le teorie costitutive e dichiarative in quanto lo
schema procedimentale consente:
1. di rendere evidente la prospettiva pubblicistica (è un’attività della
Pubblica Amministrazione);
2. di spiegare ed organizzare logicamente una serie di atti finalizzati alla
definizione del presupposto.
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Nozione di procedimento di accertamento
(II).
 Il ricorso alla nozione di procedimento sottolinea:
l’impugnabilità dell’atto finale per vizi degli atti intermedi e l’esigenza
di termini di decadenza nel collegamento degli atti fra loro.
Differenze con il procedimento amministrativo:
1. l’atto finale non è necessario ma eventuale;
2. è un procedimento vincolato;
3. non c’è una sequenza prestabilita di atti (atti presupposti e atto
consequenziali);
nozione atecnica perché calibrata alle caratteristiche
della materia tributaria.
Funzione principale
l’organizzazione dell’attività.
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Nozione di procedimento di accertamento
(III).
 si applicano le norme sul procedimento amministrativo;
 è un procedimento amministrativo vincolato;
 si ritiene che vi siano dei momenti di “discrezionalità” (la scelta
del potere, l’intensità del suo utilizzo, la scelta del contribuente);
 è un procedimento investigativo volto alla raccolta di elementi
che saranno valutati a seconda delle risultanze.
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L. 241 del 1990.
 La L. 7 agosto del 1990 n. 241 ha risposto all’esigenza:
•
di una disciplina uniforme del procedimento amministrativo;
•
di una organica e completa attuazione dei principi di imparzialità e
del buon andamento dell’attività della P.A. sancito al primo
comma, art. 97 Cost;
•
si applica interamente al procedimento tributario con esclusione delle
norme su istituti partecipativi:
1.
2.
comunicazione dell'avvio di procedimento;
fase difensiva (presentazione di memorie di cui l’amministrazione
deve tener conto, fase di contraddittorio endo – procedimentale);
3. diritto di accesso.
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Statuto del contribuente (I).
L. n. 212/2000
Garanzie del contribuente:
 Art. 6. c 2: dovere di informare il contribuente di ogni fatto o
circostanza dai quali possa derivare l’irrogazione di una sanzione;
 Art. 6. c 4: divieto di chiedere documenti e informazioni già
posseduti dalla pubblica amministrazione;
 Art. 7: motivare tutti gli atti secondo quanto prescritto dall’art. 3
della L. 241/1990;
 Art. 10, c. 1: informare i rapporti con il contribuente ai principi di
buona fede e collaborazione;
 Art. 12: disciplina i diritti e le garanzie del contribuente sottoposto a
verifiche fiscali. Il principio generale è che ogni attività di verifica
(accessi, ispezioni) va effettuata sulla base delle effettive esigenze di
indagine e in modo da non recare danno o turbativa all’attività del
contribuente sottoposto a verifica.
Principio di
proporzionalità
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Statuto del contribuente (II).
 Il comma 7, dell’art. 12, dispone che “Nel rispetto del principio di
cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio
della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte
degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro
sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici
impositori. L’avviso di accertamento non può essere emanato prima
della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e
motivata urgenza”.
 Tale norma recepisce il principio generale della partecipazione del
contribuente al iter amministrativo di accertamento.
 Il precetto contenuto nel comma 7° va inteso nel senso che, fino al
decorso del 60° giorno, esiste una barriera preclusiva all’emanazione
dell’atto, salvi i soli casi di particolare e motivata urgenza.
 Di conseguenza, l’emissione di un atto di accertamento senza il
rispetto della procedura dei termini di cui al 7° comma determina la
nullità dell’atto, da farsi valer con l’impugnazione dinanzi alle
commissioni tributarie.
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Fase di riscossione.
•
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Si occupa della materiale acquisizione del gettito da parte del fisco.

È effettuata da atti dell’AF e da atti (spontanei del contribuente:
versamenti a saldo, versamenti in acconto)

è esercitata dall’amministrazione finanziaria e da soggetti esterni
(anche privati) delegati per lo svolgimento di tali funzioni. Attualmente
la funzione della riscossione dei tributi erariali è esercitata dall’ Agente
della Riscossione.

è regolata dalla disciplina dell’obbligazione tributaria e dalle norme sul
processo di esecuzione

procede autonomamente rispetto alla fase di accertamento in quanto
la pronta e rapida acquisizione del gettito sono valori primari per la
gestione economica dello stato.
Fase di irrogazione sanzioni.
•
E’ strumentale alla effettuazione della fase di accertamento e di
riscossione, in quanto si attua in seguito a violazioni formali e
sostanziali effettuate (o riscontrate) nel corso di tali fasi
 è attuata dall’Amministrazione finanziaria, con l’emissione di
provvedimenti di irrogazione delle sanzioni, ad esito di
specifici procedimenti amministrativi
 il sistema tributario nazionale prevede sanzioni penali e
sanzioni amministrative
le sanzioni penali esulano dalla fase di attuazione del tributo in
quanto sono irrogate dal giudice penale ad esito di un processo
(regolato dalle norme del codice di procedura penale)
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