i costi congiunti - Facoltà di Economia

UNIVERSITÀ DEGLI STUDI DELL’AQUILA
FACOLTÀ DI ECONOMIA
TESINA IN
ANALISI E GESTIONE DEI COSTI
TITOLO
“I COSTI CONGIUNTI”
RELATORE
Prof.ssa Francesca Mandanici
STUDENTI:
Emiliana Contestabile
Fabio Fiorentini
Marco Ferella
Anno Accademico 2010/2011
INDICE
INTRODUZIONE: I COSTI CONGIUNTI.
1. PRODOTTI
TECNICAMENTE
CONGIUNTI
E PROCESSI CONGIUNTI TECNICAMENTE:

1.1. NEL DETTAGLIO: IL PUNTO DI SPLIT-OFF (PUNTO DI
SEPARAZIONE;

1.2.
NEL
DETTAGLIO:
PRODOTTI
CONGIUNTI,
PRODOTTI
PRINCIPALI E PRODOTTI SECONDARI.

1.3. LE CAUSE DELLA PRODUZIONE CONGIUNTA E I SETTORI
TIPICI DI PRODUZIONE CONGIUNTA.
2. ALLOCAZIONE
DEI
COSTI
CONGIUNTI:
TECNICHE DI CALCOLO E DI VALUTAZIONE DEI
COSTI CONGIUNTI.

2.1. METODO BASATO SULLE QUANTITA’ PRODOTTE;

2.2.
METODO
BASATO
SUL
PRODOTTO
PRINCIPALE
E
SECONDARIO;

2.3. METODO BASATO SUL VALORE DI REALIZZO NEL PUNTO DI
SPLIT-OFF;

2.4. METODO BASATO SUL VALORE DI REALIZZO DOPO IL PUNTO
DI SPLIT-OFF.
CONCLUSIONI: È UTILE L’ALLOCAZIONE DEI
COSTI CONGIUNTI?
Introduzione: i costi congiunti.
“Separare ciò che inevitabilmente e contemporaneamente va inteso e compreso nella sua
interezza non ha molto senso, a maggior ragione se bisogna ragionare in termini di
convenienza economica. Tuttavia, molte imprese sono oggi chiamate a dover valutare e
quindi gestire costi di produzione congiunti, su cui basare le proprie politiche di prezzo e di
strategia commerciale1”.
Il fenomeno dei costi congiunti, in sé,è semplice e si manifesta in tutte quelle imprese in
cui due o più prodotti/servizi distinguibili l’uno dall’altro scaturiscono contemporaneamente
ed inevitabilmente da un unico processo produttivo.
I
due
termini
chiave
in
questa
definizione
sono
“contemporaneamente”
e
“inevitabilmente”. Questi due avverbi, infatti, definiscono la caratteristica saliente dei
prodotti/servizi congiunti: dalla produzione di uno automaticamente scaturiscono gli altri.
È necessario, in questa parte introduttiva, sottolineare la differenza che intercorre tra i costi
comuni e i costi congiunti.
I costi comuni riguardano fattori utilizzati, nel tempo e nello spazio, per diverse
produzioni. Sono causati cioè dall’esistenza di risorse destinate a contribuire alla produzione
di più prodotti, senza che sia possibile distinguerne esattamente il contributo. La comunanza
dei costi è generata da ragioni organizzative, perché per motivi di opportunità si accentrano
funzioni simili svolte per più produzioni in un unico ambito organizzativo.
I costi congiunti, invece, riguardano prodotti che condividono una o più fasi del processo
produttivo. Sono cioè, un caso particolare di comunanza dei costi. Nello specifico, alcuni
processi produttivi sono necessariamente dedicati, per vincolo fisico-tecnico, alla produzione
congiunta di più prodotti, detti appunto prodotti tecnicamente congiunti.
Più in generale si parla di processi congiunti tecnicamente (physically joint processes)
quando da medesimi fattori produttivi scaturiscono, in quantità definite e non modificabili (se
non intervenendo sulla natura stessa dei fattori produttivi), differenti tipologie di prodotti.
Come vedremo, alle cosiddette congiunzioni fisico-tecniche segue che non possono essere
assunte decisioni in merito alla produzione di un singolo oggetto senza che queste influiscano
sulle decisioni di produzione di tutti gli altri.
1
Così Alberto Bubbio, Tecniche di calcolo e di valutazione per i costi congiunt, articolo pubblicato su Sviluppo
& organizzazione, n. 89, maggio giugno 1995.
1. Prodotti tecnicamente congiunti e processi congiunti
tecnicamente.
I prodotti congiunti, secondo la definizione di Alfred Marshall, sono quei prodotti per cui
non è possibile produrne uno senza produrre anche gli altri. Tale definizione risulta corretta
solo in parte, in quanto, essa ipotizza che la produzione congiunta avvenga per inevitabili
vincoli tecnici. In realtà la produzione congiunta può essere indotta anche da ragioni di
opportunità economica che suggeriscono di avvantaggiarsi di particolari economie di scala o
di scopo che il grande impianto congiunto può offrire ( si veda, a riguardo, il paragrafo 1.3
relativo alle cause di produzione congiunta).
Affinché si possa parlare di prodotti congiunti sono necessarie tre importanti condizioni:

La produzione di più prodotti deve avvenire, in tutto o in parte, attraverso il
medesimo processo produttivo. Ciò significa che i costi del processo produttivo
sono, almeno in parte, “comuni” a tutti i prodotti ottenuti, e, questi ultimi sono
realizzati attraverso l’impiego di (almeno) un comune fattore produttivo senza che
sia possibile distinguerne il contributo.

Le differenti tipologie di prodotto non devono essere identificabili fino ad un certo
punto del processo detto punto di split-off , che rappresenta appunto il momento a
partire dal quale è possibile distinguere i prodotti ottenuti.

Le differenti tipologie di prodotto devono possedere ciascuna un proprio mercato di
riferimento. È cioè necessario che i prodotti ottenuti alla fine del processo
produttivo siano distinguibili in termini di utilità finale e che questo si possa
manifestare attraverso una specifica domanda di mercato. Se ciò non avviene,
significa che in realtà i prodotti costituiscono componenti di un prodotto e non un
prodotto autonomo.
1.1. Nel dettaglio: il punto di split-off (punto di separazione).
A valle del punto di split-off , ogni singola tipologia di prodotto può richiedere processi
specifici: per esempio il siero, ottenuto dal processo congiunto di lavorazione del latte,
necessita di ulteriori fasi specifiche di lavorazione, successive al punto di split-off, per
ottenere la ricotta destinata alla vendita. Identico discorso per il formaggio.
Infatti, è del tutto normale che a un certo punto i prodotti possano seguire dei processi di
trasformazione distinti e autonomi. Conseguentemente, la congiunzione economica, che da
quella tecnica deriva direttamente, si riferisce, nella gran parte dei casi, solo ad una quota dei
costi dei prodotti: quella parte dei costi che deriva dall’impiego di risorse nel processo
comune.
Questa quota dei costi è appunto rappresentata dall’ammontare dei costi sostenuti nel
processo di produzione fino allo split-off point. Dopo il punto di separazione, i costi dei
diversi processi produttivi sono costi speciali dei singoli prodotti.
La figura 1 mostra una rappresentazione grafica delle relazioni esistenti tra

consumi di risorse e processi produttivi congiunti ( che quindi determinano costi
congiunti);

consumi di risorse e processi produttivi disgiunti, dopo il punto di split-off (che
quindi determinano costi speciali per singolo prodotto).
COSTO
CONGIUNTO
COSTO
CONGIUNTO
COSTI
SPECIALI PER
SINGOLO
PRODOTTO
Figura 1 Punto di split off.
1.2. Nel dettaglio: prodotti congiunti, prodotti principali e prodotti secondari.
Nell’ambito dei processi congiunti è possibile distinguere2 tra:

prodotti congiunti in senso stretto (joint product): cioè prodotti che presentano
valori di vendita relativamente comparabili ( per esempio, nelle aziende estrattive,
sono prodotti congiunti rame, argento, zinco, piombo)

prodotti principali e sotto-prodotti (detti anche prodotti secondari): sono prodotti
ottenuto dal processo congiunto, che presentano valori di vendita assolutamente
non comparabili. Il prodotto principale ha un prezzo di mercato relativamente
elevato rispetto al sottoprodotto, considerato semplicemente, l’output incidentale
del processo congiunto. In altre parole, i sotto-prodotti sono assimilabili a dei
residui della produzione che però hanno una loro utilità autonoma ( e quindi
un’autonoma domanda di mercato) e possono dunque essere oggetto di
indipendente commercializzazione. Possiamo considerare, come esempio, la
segatura ottenuta dal processo di lavorazione del legno: nessuno lavorerebbe il
legno per ottenere solo segatura, ma la stessa può essere utilizzata in altri processi
produttivi o venduta autonomamente.
Spesso gli autori classificano i prodotti secondari in ulteriori due categorie: i prodotti
secondari “normali” e i prodotti secondari “particolari”. Con questi ultimi s’intendono i
prodotti che sono sì generati congiuntamente ad altri principali, ma in circostanze anomale.
Ad esempio, i residui delle lavorazioni che possono essere oggetto di vendita separata, i
prodotti difettosi vendibili a prezzi inferiori.
La classificazione tra prodotti congiunti, prodotti principali e sotto-prodotti è comunque
relativa alle dimensioni spazio-temporali. Un sotto-prodotto privo di valore ( o anche
inutilizzabile) in un determinato contesto potrebbe avere un diverso apprezzamento in un
ambito differente ( si pensi come, alcune culture e tradizioni religiose impediscano di
consumare determinate parti di macellazione, comunemente consumate altrove).
Come vedremo in seguito, la classificazione dei prodotti secondari è questione di rilevante
importanza. Il problema riguarda l’allocazione dei costi dei prodotti congiunti: infatti le
metodologie di calcolo e di valutazione dei costi variano a seconda che si tratti di prodotti
congiunti o di prodotto principale/sotto-prodotti. Nel caso in cui l’output di un processo sia
costituito da più prodotti congiunti e più sotto-prodotti è necessario far riferimento sia alle
metodologie prodotto principale/sotto-prodotti che a quelle dei prodotti congiunti.
1.3. Le cause della produzione congiunta e i settori tipici di produzione congiunta.
2
Burch, 2000, pag. 257.
Le ragioni per cui il fenomeno della congiunzione tecnica si verifica sono riconducibili a
sia a cause di natura strettamente tecnica sia a cause di tipo economico. Possiamo
individuarne essenzialmente tre:

Vincolo strettamente tecnico: non è possibile ottenere un prodotto senza
contemporaneamente produrne un altro. Prodotti cioè che possono essere ottenuti
solo attraverso processi che inevitabilmente conducono alla produzione congiunta
di più prodotti separati ed indipendenti. Ad esempio, la produzione di latte e di
panna, la produzione delle diverse farine di frumento, la produzione di benzina,
cherosene, nafta, gasolio (derivanti dalla raffinazione del petrolio);

Vincoli di carattere tecnologico possono rendere più economico produrre
congiuntamente alcuni prodotti, pur essendo tecnicamente fattibile svolgere le
produzioni separatamente. Ad esempio gli impianti di cogenerazione di energia
elettrica e acqua calda: sia l’energia che il vapore possono essere ottenuti con dei
processi produttivi esclusivi e quindi senza costi comuni, ma risulta
economicamente più opportuno produrli congiuntamente;

L’esistenza di economie di scala rende spesso economicamente opportuno mettere
in atto produzioni multiple congiunte: producendo con una scala maggiore o
utilizzando tecnologie più efficienti, si possono ridurre i costi, comportando un
processo di produzione congiunta, quest’ultimo evitabile con tecnologie più
semplici ma indubbiamente meno efficienti.
Analizzando le cause tipiche di produzione congiunta, abbiamo riportato degli esempi,
sicuramente i più noti in letteratura, di produzioni congiunte nei processi di trasformazione di
fattori produttivi in prodotti finiti. Si possono poi aggiungere molte altre produzioni che con
lo sviluppo della tecnica e dei mercati vanno via via ad aggiungersi a quelle già citate.
I settori nei quali si verificano fenomeni di produzione congiunta sono:

Settore chimico. Abbiamo già citato il caso della raffinazione del petrolio
greggio, dalla quale si ottengono, congiuntamente ed inevitabilmente, benzina,
gasolio, cherosene, nafta, oli lubrificanti, bitumi di vario tipo, paraffine e altri
prodotti di vario genere. La maggior parte dei costi delle materie prime (petrolio
greggio) e del processo di trasformazione sono comuni a tutti questi prodotti che
sono commercializzabili in mercati con domanda autonoma. Un altro caso è la
produzione di coke, dalla quale si ottiene ammoniaca, catrame, gas combustibile,
benzolo etc…

Settore energetico. Oltre ai già citati impianti di cogenerazione di energia e acqua
calda, si verifica un’analoga situazione con la produzione di energia dai rifiuti,
essendo lo smaltimento di questi ultimi un servizio con autonomo valore di
mercato.

Settore agro-alimentare. L’esempio emblematico in questo caso è rappresentato
dalla macinazione dei cereali: dal grano si ottengono necessariamente farina con
diversi gradi di purezza e crusca. Non ci sono dubbi che entrambi i prodotti sono,
oggi più che in passato, oggetto di domanda indipendente nel mercato. Un altro
esempio è rappresentato dal processo di lavorazione del latte, dal quale si
ottengono prima la panna, poi il formaggio e infine il siero da cui la ricotta. Poi
ancora dalla spremitura delle olive si ottengono oli di diversa qualità: dalla prima
spremitura si ottiene l’olio extra-vergine d’oliva, fino ad arrivare all’olio di sansa.

Lavorazione del legno. La lavorazione del legno può dare origine a diversi casi di
lavorazione congiunta. Da un tronco si ricavano tavole necessariamente di diversa
misura e quindi di diverso valore unitario. Dai processi di taglio si ottengono
tavole sagomate e segatura di legno. La segatura è impiegata nella produzione di
pannelli di legno truciolare o come combustibile per il riscaldamento.
Ricapitolando, la congiunzione è spesso non indispensabile da un punto di vista tecnico,
ma deriva da precise scelte di convenienza economica. Inoltre, alcuni prodotti derivanti dal
processo congiunto, pur avendo le caratteristiche per classificarsi come prodotti con domanda
autonoma, potrebbero essere tali solo in virtù del fatto che, essendo un inevitabile prodotto del
processo congiunto (sotto-prodotto) sarebbero ottenuti in ogni caso (es. la segatura
probabilmente non verrebbe mai prodotta autonomamente attraverso la polverizzazione del
legno poiché il valore economico di questo prodotto non giustificherebbe l’impiego della
materia prima per questo scopo).
2. Allocazione dei costi congiunti: tecniche di calcolo e di
valutazione dei costi congiunti.
Nelle imprese che realizzano produzioni congiunte allorché si decida di calcolare i costi
prodotto/servizi, al problema di tutte le imprese -se procedere o meno ad una ripartizione tra i
vari prodotti/servizi dei costi congiunti- se ne aggiunge un secondo: se e come ripartire sui
prodotti servizi il costo globale del processo produttivo dal quale essi scaturiscono.
Mentre, infatti per l’allocazione dei costi comuni è teoricamente possibile secondo alcuni
studiosi3, ricercare dei nessi causali tra consumi dei fattori produttivi comuni e singoli
prodotti/servizi, per i costi congiunti “le comuni tecniche di calcolo dei costi non appaiono
applicabili…poiché manca la possibilità di determinare, anche in via di approssimazione, le
qualità dei diversi fattori di produzione consumati per l’ottenimento di ciascun prodotto”4.
Tuttavia, vengono proposti da alcuni autori dei metodi più o meno ingegnosi per separare il
costo globale dalle produzioni congiunte e giungere ad un costo di prodotto/servizio.
Per illustrare i vari metodi utilizzeremo l’esempio di un’impresa che denomineremo “Alfa
Chimica” che non ha la pretesa di poter essere realistico, ma ha puramente scopi illustrativi.
COSTI
CONGIUNTI
COSTI
SPECIALI PER
SINGOLO
PRODOTTO
Figura 2 Caso “Alfa chimica”.
3
In proposito, J. Dearden, Cost accounting and financial control system, Addison Wesley, 2a Ed. 1976, pag.
168.
4
L. Guatri, Aziende industriali, Giuffrè, Milano, 1956.
Come risulta evidente nella rappresentazione grafica, la società Alfa, operante nel settore
chimico, ottiene, dalla fase di produzione congiunta 3 prodotti (A, B, C) che, pur potendo
essere ulteriormente lavorati, hanno, una volta giunti al punto di split-off, un loro mercato.
Ciò premesso, supponiamo quanto segue:
Costi di produzione congiunta
Materie prime per tutti i prodotti
€ 400,00
Costi accessori acquisto M.P.
€ 100,00
Costi di trasformazione complessivi
€ 900,00
Totale Costi congiunti
€ 1400,00
Tabella 1 Costi congiunti Alfa Chimica
Costi specifici dopo il punto di
split-off.
Prodotto A
€ 1550,00
Prodotto B
€ 150,00
Prodotto C
€ 50,00
Totale
€ 1700,00
Tabella 2 Costi specifici Alfa Chimica dopo il punto di split-off.
Prodotti
Quantità vendute Ricavo unitario
Ricavo totale
(Kg)
(prezzo €)
(prezzo €)
Prodotto A (principale)
5000
0,5
€ 2500,00
Prodotto B (secondario)
3000
0.3
€ 900,00
Prodotto C (secondario)
1000
0.1
€ 100,00
Totale
9000
Totale
€ 3500,00
Tabella 3 Ricavi di vendita Alfa Chimica.
A questo punto, andiamo ad applicare i vari metodi basandoci sulle informazioni di cui
sopra.
2.1. Metodo basato sulle quantità prodotte.
Il primo e più semplice metodo è quello che opera l’allocazione in base alle quantità
fisiche di prodotto espresse in un’unità di misura comune ( Kg, litri, metri, etc…). Nel nostro
esempio l’unità di misura è rappresentata dai Kg. Complessivamente sono stati ottenuti 9000
Kg con costi congiunti pari a € 1400. Dividendo i costi congiunti per la quantità complessiva
si ottiene il costo medio unitario. Quest’ultimo infine verrà moltiplicato per le quantità del
prodotto A, poi per B e poi per C. In questo modo vengono attribuiti i costi del processo e di
trasformazione ai prodotti in proporzione ai loro volumi di produzione ( Tabella 4).
Prodotti
Quantità vendute
Costo medio
Costi allocati
(Kg)
unitario(€)*
(€)**
Prodotto A (principale)
5000
€ 0,1556
€ 777,78
Prodotto B (secondario)
3000
€ 0,1556
€ 466,67
Prodotto C (secondario)
1000
€ 0.1556
€ 155,56
Totale
9000
€ 1400,00
Tabella 4 Metodo delle quantità prodotte.
* Costi congiunti / Quantità complessiva = Costo medio unitario
1400/9000 = 0,1556.
**Costo medio unitario ∙Quantità singolo prodotto= Costi allocati.
0,1556 ∙ 5000= 777,78 € → Costo allocato prodotto A
0,1556 ∙ 3000= 466,67 € → Costo allocato prodotto B
0,1556 ∙ 1000= 155,56 € → Costo allocato prodotto C
Come si può facilmente intuire, questo metodo non è facilmente applicabile nel caso in cui
i prodotti congiunti sono espressi in unità di misura differenti o comunque risulta difficoltoso
individuare un’unità di misura omogenea per prodotti molto diversi da un punto di vista
fisico. Inoltre i risultati di questo metodo appaiono spesso intuitivamente irragionevoli per il
fatto che prodotti con valore di mercato molto diverso ( ad esempio benzina e bitume), hanno
lo stesso costo unitario.
2.2. Metodo basato sul prodotto principale e secondario.
Nel caso in cui il processo congiunto dia luogo ad un prodotto principale e a uno o più
prodotti secondari, l’allocazione dei costi può essere effettuata secondo uno dei seguenti
modi:
A. Attribuzione di tutti i costi al prodotto principale e di nessuna quota dei costi
congiunti ai prodotti secondari;
B. Attribuzione ai prodotti secondari di un costo pari al loro valore di realizzo (al netto
degli eventuali costi speciali dopo il punto di split-off) e di tutti i costi residui al
prodotto principale.
Di seguito forniremo un’applicazione pratica di entrambi i metodi.
A. Attribuzione di tutti i costi al prodotto principale.
L’attribuzione di tutti i costi congiunti al prodotto principale implica che, ai prodotti
secondari vengano attribuiti, al più i soli costi speciali che si sostengono dopo il punto di
separazione, con la conseguente determinazione di un margine di profitto pari al loro valore di
realizzo.
La tabella 5 riporta appunto i ricavi derivanti dalla vendita del prodotto A, cioè il prodotto
principale. A questi ricavi vengono sottratti i costi congiunti, attribuiti completamente al
prodotto principale. Il risultato rappresenta ovviamente il margine di profitto.
Ricavi prodotto A
€ 2500,00
Costi di produzione congiunta
interamente attribuiti al
€ 1400,00
prodotto A
Materie prime per tutti i prodotti
€ 400,00
Costi accessori acquisto M.P.
€ 100,00
Costi di trasformazione complessivi
€ 900,00
Margine di profitto
€ 1100,00
Tabella 5 Attribuzione dei costi congiunti al prodotto principale.
Le valutazioni di convenienza vengono fatte senza tener conto dei proventi derivanti dai
prodotti secondari. Infatti, non si tiene conto, nell’analisi della redditività dei prodotti
principali, dei ricavi derivanti dai prodotti secondari. Questo modo di procedere si basa
sull’assunto secondo il quale i prodotti secondari sono un risultato accidentale e non voluto
del processo di produzione e pertanto i prodotti principali devono essere in grado di avere un
valore tale da giustificare, da soli, lo svolgimento del processo produttivo e quindi la
copertura dei costi.
Tuttavia non si può ignorare l’esistenza dei prodotti secondari: se non si tiene conto dei
prodotti secondari, la redditività del prodotto principale appare infatti inferiore con il
conseguente rischio di compromettere degli errori di valutazione ( si pensi al caso in cui il
prodotto principale non presenti un margine positivo se non si considerano anche i proventi
derivanti dalla vendita dei prodotti secondari. Si potrebbe decidere di smettere la produzione
del prodotto principale, e quindi anche di quelli secondari, commettendo un grave errore di
valutazione).
B. Attribuzione ai prodotti secondari del valore di realizzo.
In alternativa si può attribuire ai prodotti secondari un costo pari al loro valore di realizzo
al netto dei costi speciali. Ciò implica che il costo del prodotto principale venga ridotto per un
importo pari al valore di realizzo dei prodotti secondari. Non si realizza nessun profitto nella
vendita dei prodotti secondari, ma i ricavi di questi si configurano come una riduzione di
costo dei prodotti principali. Vediamo in tabella 6 l’applicazione di questo metodo al caso
Alfa Chimica:
Costi di produzione congiunta
€ 1400,00
Valore di realizzo prodotto B
€ 900,00
Valore di realizzo prodotto C
€ 100,00
Costo prodotto principale (A)
€ 400,00
Ricavo prodotto principale (A)
€ 2500,00
Margine di profitto
€ 2100,00
Tabella 6 Attribuzione ai prodotti secondari del valore di realizzo.
Contro questa impostazione si pone la considerazione che il realizzo dei prodotti secondari
modifica le valutazioni economiche relative al prodotto principale. Questo rende il metodo, in
qualche modo irrazionale. Infatti, se il prodotto principale deve, per definizione, giustificare
da solo la scelta di produrre, quest’ultima non dovrebbe essere influenzata da eventuali ricavi
derivanti dai prodotti secondari.
2.3. Metodo basato sul valore di realizzo nel punto di split-off.
Questo metodo, noto anche come market price method, attribuisce i costi congiunti ai
prodotti in proporzione ai ricavi che si presume di ottenere dagli stessi. Si tratta, di fatto, di un
criterio basato sul volume di produzione che però viene pesato sulla base del presunto valore
di mercato dei prodotti: il costo viene infatti ripartito sulla base della “capacità economica” di
sopportarlo perché, attraverso questo meccanismo di calcolo dei costi vengono attribuite
quote maggiori di costo ai prodotti che realizzano maggiori ricavi. Conseguentemente,
secondo questo approccio, i prodotti dovrebbero realizzare tutti lo stesso margine di profitto
relativo al ricavo di vendita: si ipotizza infatti che i prodotti abbiano la medesima redditività.
La ripartizione dei costi congiunti avviene moltiplicando il costo globale della produzione
congiunta, per le percentuali, relative ai vari prodotti, frutto del rapporto tra i ricavi di vendita
del singolo prodotto e i ricavi di vendita complessivi.
Applichiamo il metodo al nostro esempio ( Tabella 7).
ricavi singolo prodotto
ricavi divenditacomplessivi
Prodotti
Ricavi
% ricavi singolo prodotto
su ricavi totali.
% Ricavi Costi
Margine
sul totale allocati
Margine/
Ricavi
Prodotto A
€ 2500,00
71,43%
€ 1000,00
€ 1500,00
60%
Prodotto B
€ 900,00
25,71%
€ 360,00
€ 540,00
60%
Prodotto C
€ 100,00
2,86%
€ 40,00
€ 60,00
60%
TOTALE € 3500,00
€ 1400,00 € 2100,00
60%
Tabella 7 Attribuzione ai prodotti secondari del valore di realizzo.
Come si può notare, il margine relativo di profitto per ogni prodotto è il 60% dei ricavi,
che è ovviamente uguale al margine relativo medio dell’intera produzione.
Tuttavia l’uguaglianza dei margini relativi si verifica solo se i prodotti escono dalla fase di
processo congiunto (cioè superato lo split-off point) pronti per essere venduti senza che vi
siano costi di altra natura. Se invece, com’è in fondo del tutto naturale, i prodotti provocano
altri costi aggiuntivi connessi alla loro trasformazione, dopo il punto di separazione, l’assunto
secondo il quale il metodo porta ad avere lo stesso margine di profitto per tutti i prodotti non è
più verificato.
2.4. Metodo basato sul valore di realizzo dopo il punto di split-off.
Un’applicazione pratica di quest’ultimo metodo prevede l’utilizzo dei ricavi al netto dei
costi specifici. Si parte cioè dal ricavo di vendita del prodotto finale, dal quale sono sottratti i
costi sostenuti per svolgere le lavorazioni successive al punto di separazione. In base al ricavo
netto di vendita al punto di split-off, i costi congiunti sono poi ripartiti tra i diversi prodotti
congiunti (Tabella 8).
Prodotti
Ricavi
Costi
Ricavi –
% Ricavi Costi
specifici
C. Spec.
netti sul
Margine
allocati
tot
Prodotto A
€ 2500,00
€ 1500,00
€ 1000,00
55,56%
€ 777,78
€ 222,00
Prodotto B
€ 900,00
€ 150,00
€ 750,00
41,67%
€ 583,33
€ 167,00
Prodotto C
€ 100,00
€ 50,00
€ 50,00
2,78%
€ 38,89
€ 11,00
TOTALE € 3500,00 € 1700,00 € 1800,00
Tabella 8 Valore di realizzo dopo il punto di split-off.
€ 1400,00 € 400,00
Conclusioni: è utile l’allocazione dei costi congiunti?
Dopo aver condotto una rapida analisi dei principali metodi di allocazione dei costi
congiunti e aver mostrato l’eterogeneità dei risultati ottenuti, sorge spontaneo chiedersi: quale
metodo è il migliore e per quali scopi può essere opportuno adottarlo?
L’allocazione dei costi congiunti ha quale finalità primaria la valutazione delle rimanenze
di magazzino. Per tale scopo il metodo prevalentemente consigliato è il market price method.
Tale scelta è giustificata dalle minori distorsioni in sede di determinazione dei risultati
d’esercizio che tale metodo comporta; minori distorsioni legate al fatto che i vari prodotti
avranno margini in percentuale sul fatturato identici.
L’allocazione dei costi congiunti è inoltre utile ai fini della valutazione della redditività dei
cliente, valutazione delle prestazioni manageriali, formazione dei prezzi di vendita.
Nessuna metodologia di allocazione dei costi congiunti è invece di supporto al
management nei processi decisionali di valutazione di convenienza economica: i costi dei
processi congiunti infatti, devono comunque essere sostenuti interamente a prescindere dalla
produzione o meno dei singoli prodotti, e non costituiscono quindi elemento differenziale.
Conseguentemente, si deve concludere che, in generale, produzioni congiunte richiedono
valutazioni congiunte. Non potendosi, per i vincoli tecnici, separare le decisioni di un
prodotto da quelle di un altro non vi è motivo per ricercare delle valutazioni sulla redditività
dei singoli prodotti.
Ogni prodotto è individualmente la causa di tutti i costi non essendo possibile produrlo
senza sostenerli. Non essendo possibile separare la quota di costo causata da uno specifico
prodotto da quella causata da un altro, qualsiasi criterio di ripartizione non è in grado di
rispettare i principi base dell’attribuzione funzionale ed è così inevitabilmente classificabile
come convenzionale.