debba intendersi con la locuzione “ che perseguono esclusivamente

LA DEDUCIBILITA’ DELLE EROGAZIONI LIBERALI FATTE DALLE IMPRESE AGLI
ENTI CON PERSONALITA’ GIURIDICA
a cura di Lorusso Federica- Studio Sciumé e Associati
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L’Agenzia delle entrate è intervenuta di recente con le risoluzioni n. 411 del 2008 e n. 386
del 17 ottobre 2008 relativamente alla deducibilità delle erogazioni liberali di cui all’articolo
100, comma 1, lettera a) del Tuir, chiarendo alcune perplessità sorte in merito all’ambito
di applicazione della norma.
In particolare, l’art. 100, lettera a), del Tuir stabilisce che sono deducibili dal reddito
d’impresa dichiarato, nel limite massimo del 2%, le erogazioni liberali fatte a favore
di persone giuridiche che perseguono esclusivamente finalità di educazione,
istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria, culto e ricerca scientifica.
Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate, tali erogazioni sono deducibili se il beneficiario
dell’erogazione:
a) possiede personalità giuridica ( art.1 del DPR 361/2000)
b) persegue esclusivamente una o più finalità fra quelle sopra indicate.
La presenza di detti requisiti è, pertanto, condizione necessaria affinché l’ente erogatore
possa godere dell’agevolazione fiscale di cui all’art. 100 lettera a) del Tuir.
In merito al presupposto di cui al punto b), l’Agenzia delle Entrate chiarisce che “ i
beneficiari delle erogazioni liberali non possono perseguire finalità diverse da quelle
espressamente previste dalla norma.”, ovvero finalità di: educazione, istruzione,
ricreazione, assistenza sociale e sanitaria, culto e ricerca scientifica.
Di seguito ci soffermeremo ad analizzare questo secondo requisito ed in particolare cosa
debba intendersi con la locuzione “ che perseguono esclusivamente finalità di…”
A tal riguardo, l’Agenzia delle Entrate stabilisce che l’esclusività deve essere dimostrata:
“in forza delle norme primarie e regolamentari del settore di competenza e in base alle
previsioni recate dagli statuti o atti costitutivi dei medesimi beneficiari.” e che “la
delimitazione dei destinatari delle erogazioni liberali sulla base delle finalità perseguite non
preclude che l’ente beneficiario possa porre in essere eventuali attività che si
qualificano, sotto il profilo fiscale, come attività commerciali, sempre che si
tratti di attività non particolarmente significative, in diretta attuazione delle
finalità indicate dalla medesima disposizione agevolativa e che non siano tali da
assumere rilevanza autonoma, realizzando finalità ulteriori rispetto a quelle
indicate dalla norma.
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In altri termini, il perseguimento, anche eventuale, di finalità diverse da quelle previste
non consente all’ente erogante di usufruire dell’agevolazione fiscale di cui all’art. 100 del
tuir.
Per quanto riguarda l’esercizio di un’attività commerciale da parte dell’ente beneficiario, in
passato l’Agenzia delle Entrate aveva escluso dall’ambito di applicazione della norma tutti
quegli enti che, pur perseguendo statutariamente finalità di cui all’art.100, svolgevano
attività commerciale anche se in modo residuale. L’esercizio di detta attività, infatti,
secondo l’amministrazione finanziaria realizzava finalità ulteriori e diverse rispetto a quelle
indicate nell’art.100.( risoluzione 9/177 del 1983)
Con le predette risoluzioni, l’Agenzia delle Entrate è intervenuta assumendo un
orientamento meno restrittivo anche se non del tutto condivisibile.
L’amministrazione finanziaria continua a confondere la natura fiscale di un ente con la
natura civilistica non lucrativa dello stesso. Una Fondazione, infatti, può qualificarsi
fiscalmente come ente commerciale e perseguire, tuttavia, finalità di cui all’art. 100 del
tuir. Questo è il caso, ad esempio, di Fondazioni Ospedaliere e Scolastiche private che,
civilisticamente si qualificano come Enti senza fini di lucro con finalità di assistenza
sanitaria ed educativa mentre, fiscalmente sono enti di natura commerciale, in quanto le
prestazioni sanitarie e scolastiche sono corrisposte a fronte del pagamento di specifici
corrispettivi da parte degli utenti. Secondo l’Agenzia delle Entrate, questi enti, pur
perseguendo le finalità indicate dalla norma, sarebbero di fatto esclusi dall’ambito dell’art.
100 del tuir, in quanto svolgono attività commerciale in modo prevalente ed autonomo.
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