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Japan Tax Update 「平成 質疑応答事例（グループ法人税制その他資本に
Japan Tax Update October 2010, Issue 54 PwC Japan Tax Newsletter 税理士法人プライスウォーターハウスクーパース は、プライスウォーターハウスクーパース(PwC) グローバルネットワークの日本におけるメンバー ファームです。公認会計士、税理士等約560名の スタッフを有する日本最大級のタックスアドバイ ザーとして、法人・個人の申告をはじめ、金融・不 動産関連、移転価格、M&A、事業再編、国際税務、 連結納税制度など幅広い分野において税務コン サルティングを提供しています。 PwCのグローバルネットワーク (www.pwc.com) に属するPwC各メンバーファームは、クライアント およびクライアントを取り巻く人々の信頼の確立と、 価値の向上を目指して、監査、税務、アドバイザ リーサービスにおいて、クライアントの業種に焦点 をあてたサービスを提供しております。PwCは、 世界154カ国に161,000人のスタッフを有し、常に 新たな視点からクライアントのご要望に即したアド バイスを提供できるよう、そのネットワークを十分 に活用して問題解決に取り組んでいます。 このニュースレターは、概略的な内容をご紹介す る目的で作成しており、この情報が個々のケース にそのまま適用できるとは限りません。個別案件 への対応、またはより専門的な案件への取り組み に際しましては、税理士法人プライスウォーター ハウスクーパースの担当者にお問い合わせくださ い。 「平成 22 年度税制改正に係る法人税 質疑応答事例（グループ法人税制その他資本に 関係する取引等に係る税制関係）」の公表 平成 22 年 10 月 6 日付で国税庁より、「平成 22 年度税制改正に係 る法人税質疑応答事例（グループ法人税制その他資本に関係する 取引等に係る税制関係）」が公表されました（国税庁ホームページへ の掲載は、平成 22 年 10 月 8 日）。 本情報は、グループ法人税制導入および資本取引等に関連する平 成 22 年度の法人税関係法令等の改正に対応するもので、次の 6 つのカテゴリーに分けられ、合計 13 問の質疑応答事例が掲載され ています。 ・ ・ ・ ・ ・ ・ 完全支配関係 2 事例 株式の持ち合い 2 事例 グループ法人間の資産譲渡 1 事例 欠損金の引き継ぎ 2 事例 期限切れ欠損金 4 事例 適格現物分配 2 事例 今回のニュースレターでは、本質疑応答事例に掲載された各事例 およびその解説で明らかにされた事項のポイントをご紹介します。 詳細につきましては、以下の国税庁ホームページをご覧ください。 http://www.nta.go.jp/shiraberu/zeiho-kaishaku/joho-zeikaishaku/ hojin/101006/index.htm なお、本質疑応答事例で取り上げているグループ法人税制は、原則 として、平成 22 年 10 月 1 日以後の取引について適用になります。 税理士法人プライスウォーターハウスクーパース 〒100-6015 東京都千代田区霞が関3丁目2番5号 霞が関ビル15階 電話 : 03-5251-2400（代表） http://www.pwc.com/jp/tax © 2010 税理士法人プライスウォーターハウスクーパース プライスウォーターハウスクーパースとは、税理士法人 プライスウォーターハウスクーパース、または、プライス ウォーターハウスクーパースのグローバルネットワーク、 ないしはそのメンバーファームを指しています。個々の 組織は分離独立した法的組織となっています。 Japan Tax Update October 2010 1. 完全支配関係 問 1 完全支配関係を系統的に示す図 グループ法人税制の施行により、確定申告書（連結確定申告書および外国法人の確定申告書含みます。）の添付 書類として、自社と完全支配関係がある法人との関係を系統的に示した図（以下「出資関係図」といいます。）の提出 が義務付けられることとなりました（平成 22 年 4 月 1 日以後開始事業年度の確定申告書について適用されます。）。 本質疑応答事例では出資関係図の作成例が公表されています。 具体的には、出資関係図は期末時点の状況に基づき、原則として完全支配関係があるすべての法人の①法人名、 ②納税地、③所轄税務署、④代表者氏名、⑤事業種目、⑥資本金等の額、⑦決算期等の項目を記載することが明 らかにされています。 問 2 出資関係図に記載するグループ内の法人 グループ法人税制適用の前提となる完全支配関係は、内国法人間の関係のみならず、外国法人による完全支配関 係も含まれます。出資関係図については、原則として完全支配関係がある法人のすべてを記載することとされてい ますが、グループの資本関係を全て把握できない場合に、把握できた範囲で出資関係図を記載したとしても、グルー プ法人税制の各種規定については、完全支配関係の有無につき事前に把握していたか否かに関わらず適用される 旨が留意的に述べられています。 2. 株式の持ち合い 問 3 株式持ち合いの場合の中小特例の適用の有無 グループ法人税制の適用上は、資本金が5億円以上の大法人による完全支配関係がある中小法人については、中 小企業向け特例の適用が制限されることになりましたが、資本関係はグループ内で完結するものの、株式の相互持 ち合いがある場合の取扱いについては疑問が生じていたところです。本制度の趣旨から、中小特例の適用の有無 は対象となる中小法人の親法人の資本金額により判定されることが設例により明らかにされています。 問 4 株式持ち合いの場合の寄附修正 グループ法人間の寄附の非課税制度を用いた租税回避行為を防止するため、寄附を行った法人および寄附を受け た法人の株主においては当該法人の株式の帳簿価額の修正を行うこととされましたが、当該寄附修正は持合株式 についても持分割合に応じた帳簿価額の修正を行うことが設例により明らかにされています。 3. グループ法人間の資産譲渡 問5 譲渡損益調整資産の譲渡原価の額 グループ法人間で期中に資産を譲渡した場合の譲渡損益調整資産に係る譲渡損益額の計算に関して、会計上、月 次決算などにより期首から譲渡時点までの償却費を計上している場合には、期中の償却費につき損金算入が認め られ、償却費控除後の帳簿価額をもって譲渡原価を計算することが明らかにされました。また、譲渡損益調整資産 に該当するか否かの判定（譲渡直前の帳簿価額が 10 百万円未満か否か）についても、会計上の償却費計上を前 提として、償却後の帳簿価額により判定されることが明らかにされています。 4. 欠損金の引き継ぎ 問6 残余財産が確定した場合の青色欠損金額の引き継ぎ 完全支配関係のある他の内国法人が平成22年10月1日以後に解散し、残余財産が確定した場合には、その解散し た他の内国法人の未処理欠損金額が株主たる法人に引き継がれることとされていますが、この欠損金の引き継ぎ に関して、①子会社が親会社株式を保有している場合に、親会社が解散しても子会社には欠損金は引き継がれな い点、②解散した法人と株主等法人との間に残余財産の確定の日よりも5年以上前から継続して支配関係がある場 合等を除き、欠損金の引き継ぎ制限規定が適用される点や、③解散した法人の株主等が複数いる場合は、持分割 合に応じて、株主等法人に欠損金が引き継がれる点が明らかにされています。 PricewaterhouseCoopers 2 Japan Tax Update October 2010 問7 最後に支配関係があることとなった日の判定 支配関係（50％超の関係）にあるグループ内で適格合併を行った場合の欠損金の引継制限は、合併法人と被合併 法人との間で支配関係（合併法人と被合併法人の間での保有関係（：親子関係）または一の者による保有関係（：兄 弟関係））をいつ有することとなったのかによって、制限の有無や制限される欠損金額が異なるものとなっています。 ここで、合併法人と被合併法人が一の者により保有される兄弟関係にある場合に、合併の日から 5 年内に別の「一 の者」に一括して合併法人と被合併法人が譲渡されて新たな支配関係が生じているときは、この「支配関係」の継続 をどのように取り扱うべきか疑問が生じます。この点、「最後に支配関係があることとなった日」とは、合併法人と被合 併法人との間に適格合併の日の直前まで継続して支配関係がある場合の、その支配関係があることとなった日をい うものとされており（法人税基本通達 12-1-5）、合併法人と被合併法人との間に支配関係が継続していれば足り、そ の支配関係を成立させている一の者の継続まで求めているものではありません。したがって、このような場合には、 従前の一の者との支配関係の発生日が、最後に支配関係があることとなった日に該当することが明らかにされてい ます。 5. 期限切れ欠損金 問8 期限切れ欠損金額の算定方法 平成 22 年 10 月 1 日以後に解散した法人に残余財産がないと見込まれるときは期限切れ欠損金額が損金算入でき ることとされましたが、この場合における期限切れ欠損金額の算定方法について説明が行われています。すなわち、 清算中の事業年度において損金算入の対象となる期限切れ欠損金額は、当該事業年度における法人税申告書別 表五(一)の「期首現在利益積立金額①」の「差引合計額 31」欄に記載されるべき金額がマイナス（△）である場合の その金額（マイナスの符号がないものとした金額）から、当該事業年度に損金算入される青色欠損金額または災害 損失欠損金額を控除した金額となるということが示されています。 問 9 残余財産がないことの見込みが変わった場合の期限切れ欠損金額の取扱い 解散した法人の期限切れ欠損金額の損金算入制度は、清算中に終了する各事業年度終了の時の現況によって「残 余財産がないと見込まれる」と判定される場合にその損金算入を認めるという制度となっています。したがって、仮に、 その後に状況が変わって当初の見込みとは異なる結果となったとしても、過去において行った期限切れ欠損金額の 損金算入に影響を与えるものではなく、これを遡って修正する必要はないことが明らかにされました。 問 10 残余財産がないと見込まれることの意義 解散した法人が期限切れ欠損金額を損金に算入するためには、「残余財産がないと見込まれる」と判定される必要 がありますが、法人の清算が、次の(1)から(3)に掲げる手続により行われている場合には、それぞれの場合が「残余 財産がないと見込まれるとき」に該当するものとされました。なお、それぞれの場合における確定申告書に添付する 「残余財産がないと見込まれることを説明する書類」に該当する書面についても本質疑応答事例において例示的に 列挙されています。 (1) 破産または特別清算の手続開始の決定または開始の命令がなされた場合（特別清算の開始の命令が「清算の 遂行に著しい支障を来たすべき事情があること」のみを原因としてなされた場合を除きます。） (2) 民事再生または会社更生の手続開始の決定後、清算手続が行われる場合 (3) 公的機関が関与または一定の準則に基づき独立した第三者が関与して策定された事業再生計画に基づいて清 算手続が行われる場合 問 11 実在性のない資産の取扱い 上記問10で掲げられた(1)から(3)の手続によって法人の清算が行われている場合に財産調査の過程で「実在性の ない資産」が把握された場合の税務処理例が示されました。なお、民事再生や会社更生の手続に従って会社が存 続して再生をする場合や、公的機関が関与または一定の準則に基づき独立した第三者が関与して策定された事業 再生計画に従って会社が存続して再生する場合においても、実在性のないことの客観性が担保されていると認めら れるときには、本質疑応答事例の処理例と同様の取扱いとすることが適当であるとの見解が示されました。 PricewaterhouseCoopers 3 Japan Tax Update October 2010 6. 適格現物分配 問12 適格現物分配を行ったときのみなし配当の計算方法 現物分配法人の自己株式の取得の対価として適格現物分配を行った場合の現物分配法人および被現物分配法人 の税務上の処理につき、みなし配当の計算方法、申告調整、別表記載例等が示されました。また、参考情報として 適格現物分配により交付する資産が被現物分配法人の自己株式である場合の処理についても説明が行われてい ます。 問13 残余財産の分配が金銭と金銭以外の資産の両方で行われる場合のみなし配当の計算方法 残余財産の分配が金銭と金銭以外の資産の両方で行われる場合の現物分配法人および被現物分配法人の税務 上の処理につき、現物分配の適格性、みなし配当の計算方法、申告調整、別表記載例等が示されました。特に、み なし配当の計算に関し、金銭の交付に係るみなし配当の額と現物分配に係るみなし配当の額を区分して把握するた めの計算方法が明らかにされています。 上記に関してご質問がございましたら、当法人の貴社担当者もしくは下記までお問い合わせください。 税理士法人プライスウォーターハウスクーパース 〒100-6015 東京都千代田区霞が関 3 丁目 2 番 5 号 霞が関ビル 15 階 電話 : 03-5251-2400（代表） パートナー PricewaterhouseCoopers 川崎 陽子 03-5251-2450 [email protected] 鬼頭 朱実 03-5251-2461 [email protected] 佐藤 栄一 03-5251-2407 [email protected] 高島 淳 03-5251-2574 [email protected] 藤本 幸彦 03-5251-2423 [email protected] 山田 祐介 03-5251-2580 [email 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