Diapositiva 1 - Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti

Ottobrenovembre
2010
OIC e IAS/IFRS
LE RIMANENZE DI
MAGAZZINO:
LEGISLAZIONE CIVILISTICA
E PRINCIPI CONTABILI
Ottobre-novembre 2010
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Dott. Prof. Massimo Boidi
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PRINCIPALI NORME CIVILISTICHE
Art. 2424 c.c. (Contenuto dello Stato
Patrimoniale)
ATTIVO CIRCOLANTE PUNTO C I così
individuate:
- materie prime, sussidiarie e di consumo;
- prodotti in corso di lavorazione e
semilavorati;
- lavori in corso su ordinazione;
- prodotti finiti e merci;
- acconti.
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Art. 2425 c.c. (Contenuto del Conto Economico)
Il valore delle rimanenze viene così suddiviso:
- nel valore produzione le variazioni positive o
negative delle rimanenze di prodotti in corso
di lavorazione, semilavorati e finiti;
- nei costi di produzione le variazioni positive o
negative delle materie prime, sussidiarie di
consumo e merci.
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Art. 2426 c.c. (Criteri di valutazione)
n. 9) Le rimanenze, i titoli e le attività finanziarie
che non costituiscono immobilizzazioni sono
iscritti al costo di acquisto o di produzione,
calcolato secondo il numero 1), ovvero al valore
di realizzazione desumibile dall’andamento del
mercato, se minore; tale minor valore non può
essere mantenuto nei successivi bilanci se ne
sono venuti meno i motivi. I costi di distribuzione
non possono essere computati nel costo di
produzione.
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Art. 2426 c.c. (Criteri di valutazione)
n. 1) Le immobilizzazioni sono iscritte al costo di
acquisto o di produzione. Nel costo di acquisto si
computano anche i costi accessori. Il costo di
produzione comprende tutti i costi direttamente
imputabili al prodotto. Può comprendere anche altri costi,
per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto,
relativi al periodo di fabbricazione e fino al momento dal
quale il bene può essere utilizzato; con gli stessi criteri
possono essere aggiunti gli oneri relativi al
finanziamento della fabbricazione, interna o presso terzi.
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Relazione Ministeriale all’art. 2426
«Quanto al costo di produzione, si stabilisce che oltre ai
costi direttamente imputabili al prodotto esso può
comprendere anche i costi cosiddetti di indiretta
imputazione, per la quota che ragionevolmente possa
essere imputata al prodotto: deve trattarsi naturalmente
di costi di competenza del periodo di fabbricazione, il
quale deve essere considerato concluso dal momento in
cui il bene è oggettivamente utilizzabile (ciò ad evitare
che vengano capitalizzate anche quote di costi generali
relativi a tempi successivi, con la giustificazione che il
prodotto, di fatto, non è stato ancora utilizzato).
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La formula «può comprendere» non intende
attribuire ai redattori del bilancio una
facoltà di scelta arbitraria, ma si riferisce
alla ragionevole applicazione della
discriminalità tecnica, in relazione alla
specifica situazione produttiva, in
conformità al principio generale della
«rappresentazione veritiera e corretta».
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n. 10): Il costo dei beni fungibili può essere
calcolato col metodo della media
ponderata o con quelli «primo entrato,
primo uscito» o: «ultimo entrato, primo
uscito»; se il valore così ottenuto differisce
in misura apprezzabile dai costi correnti
alla chiusura dell’esercizio, la differenza
deve essere indicata, per categoria di
beni, nella nota integrativa.
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Art. 2423, 4° comma c.c.: si deve tener
conto dei rischi e delle perdite di
competenza dell’esercizio, anche se
conosciuti dopo la chiusura di questo.
Art. 2429, 2° comma c.c.: il Collegio
Sindacale deve riferire all’assemblea …..,
con particolare riferimento all’esercizio
della deroga di cui all’art. 2423, 4° comma.
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In sostanza:
a) non possono essere effettuate riduzioni
arbitrarie del valore del magazzino, in
quanto contrarie ai requisiti di
“rappresentazione veritiera e corretta” (art.
2423) e a quelli di “evidenza e verità degli
utili conseguiti e delle perdite subite (art.
2217);
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b) in caso di minor valore corrente, rispetto al
costo di acquisto o di produzione, occorre
svalutare il magazzino: tale minor valore non
può essere mantenuto nei successivi bilanci,
se sono venuti meno i motivi;
c) per evitare la mancata evidenza di riserve
occulte, se il valore FIFO o LIFO o media
ponderata è inferiore al costo corrente, la
differenza deve essere indicata nella nota
integrativa.
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La svalutazione dei valori riferiti alle rimanenze deve essere imputata a rettifica
diretta del valore dell’attivo.
Art. 2427 c.c. (Contenuto della nota integrativa)
n. 1): i criteri applicati nella valutazione delle voci
del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella
conversione dei valori non espressi all’origine in
moneta avente corso legale nello Stato.
Occorre quindi precisare per le rimanenze sia il
metodo di valutazione seguito, sia le metodologie
per la formazione del costo, sia i criteri per la
determinazione delle rettifiche di valore.
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Art. 2426, n. 12): le attrezzature industriali e
commerciali, le materie prime, sussidiarie
e di consumo, possono essere iscritte
nell’attivo ad un valore costante qualora
siano costantemente rinnovate, e
complessivamente di scarsa importanza in
rapporto all’attivo di bilancio, sempreché
non si abbiano variazioni sensibili nella
loro entità, valore e composizione.
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Principi Contabili (OIC 13)
Definizione
Le rimanenze di magazzino includono i beni
destinati alla vendita o che concorrono alla loro
produzione nella normale attività di impresa.
Riguardano processi produttivi iniziati e non
conclusi alla fine di un esercizio che troveranno
compimento in quello successivo mediante:
il realizzo diretto (beni destinati al mercato);
il realizzo indiretto (beni da trasformare).
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Elementi costitutivi
- Criterio generale:
Il passaggio della sostanzialità dei rischi (e
quindi non solo formale) e dei benefici associati
ai beni in giacenza, determina l’inclusione o
meno di un bene nelle rimanenze di magazzino.
Il passaggio del titolo di proprietà avviene di
solito per i beni mobili alla data di spedizione o
di consegna, secondo le modalità contrattuali
dell’acquisto ed in base al trasferimento dei
rischi dal punto di vista sostanziale.
Per i beni immobili assume invece rilevanza la
data di stipulazione dell’atto di compravendita.
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Elementi costitutivi (continua)
Vi rientrano pertanto:
Beni fisicamente esistenti nei magazzini e nelle
aree di produzione dell’azienda (escluse le
merci in deposito, in prova, in visione, in
c/lavorazione, etc…);
Beni in viaggio (quando l’impresa ne ha
acquisito il titolo di proprietà);
Beni in viaggio (quando l’impresa non ha ancora
trasferito il titolo di proprietà ai terzi);
Beni di proprietà dell’impresa presso terzi.
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Elementi costitutivi (continua)
Comprendono:
- Materie prime
- Materie sussidiarie e di consumo
- Semilavorati
- Prodotti in corso di lavorazione
- Prodotti finiti
- Merci
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Elementi costitutivi (continua)
Materie prime:
- Destinate ad essere direttamente
trasformate nel processo produttivo
Materie sussidiarie e di consumo:
- Destinate a partecipare indirettamente al
processo produttivo (es. lubrificanti)
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Elementi costitutivi (continua)
Semilavorati:
- parti finite d’acquisto e/o di produzione che si
trovano in uno stadio intermedio del processo
produttivo;
- vendibili separatamente.
Prodotti in corso di lavorazione:
- materiali, parti, assiemi in fase di avanzamento;
- non vendibili separatamente.
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Elementi costitutivi (continua)
Prodotti finiti:
- Giunti al termine del processo di
produzione/trasformazione;
- Pronti per essere venduti.
Merci:
- Prodotti acquistati per la rivendita.
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Classificazione nel bilancio ITA GAAP
Stato patrimoniale (art. 2424 C.C.) :
C) ATTIVO CIRCOLANTE
I. Rimanenze
1) Materie prime, sussidiarie e di consumo
2) Prodotti in corso di lavorazione e
semilavorati
3) Lavori in corso su ordinazione
4) Prodotti finiti e merci
5) Acconti
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Classificazione nel bilancio ITA GAAP
Conto economico (art. 2425 C.C.):
A) VALORE DELLE PRODUZIONE
2) Variazione delle rimanenze di prodotti in
corso di lavorazione, semilavorati e prodotti
finiti
B) COSTI DELLA PRODUZIONE
11) Variazione delle rimanenze di materie prime,
sussidiarie, di consumo e merci
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Classificazione nel bilancio ITA GAAP
Esempio pratico:
Stato patrimoniale
Conto economico
31.12.08
31.12.09
2009
R.Iniziali
(costo di
C.E.)
R.Finali
(ricavo di
C.E.)
Variazione rimanenze
DR / (AV)
Prodotti
finiti
150.000
110.000
40.000
riga A2
Materie
prime
100.000
120.000
(20.000)
riga B11
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Principi contabili: ITA GAAP vs. IAS/IFRS
Normativa di riferimento:
- Principi italiani: OIC 13;
- IAS/FRS: IAS 2.
NON sussistono differenze sostanziali, ad
esclusione:
- applicabilità LIFO (solo in ITA GAAP);
- alcune disclosures
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RILEVAZIONE DELLE QUANTITA’ DA VALORIZZARE
Prima della valutazione è necessario procedere ad
un’accurata rilevazione delle quantità.
Può avvenire:
- per conta fisica (o inventario fisico)
- attraverso un sistema affidabile di scritture contabili di
magazzino (rilevazioni permanenti di magazzino)
la rilevazione permanente va testata sulla base della
conta fisica, da effettuarsi almeno una volta all’anno
alla chiusura dell’esercizio o a data diversa, anche a
rotazione
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Criteri di valutazione
Le rimanenze sono iscritte al minore fra il
costo d’acquisto o di produzione ed il
valore di realizzo desumibile
dall’andamento del mercato.
Necessario quindi approfondire:
1. Nozione di costo;
2. Nozione di valore di mercato.
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Criteri di valutazione (continua)
Nozione di costo:
- COSTO D’ACQUISTO:
+ prezzo d’acquisto
+ oneri accessori (es: trasporto, dogana,
assicurazione etc.)
Si applica:
1) materie prime;
2) materiali di consumo;
3) materie accessorie;
4) merci
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Criteri di valutazione (continua)
Nozione di costo:
- COSTO DI PRODUZIONE:
+ Costo d’acquisto;
+ Costi diretti di produzione (manodopera diretta,
licenze di produzione
etc);
+ Spese generali di produzione o industriali (costi
indiretti)
Si applica:
1) prodotti in corso di lavorazione;
2) semilavorati;
3) prodotti finiti;
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Criteri di valutazione (continua)
Spese generali di produzione o industriali
REGOLA GENERALE DI IMPUTAZIONE:
Oneri che hanno contribuito a portare le
giacenze di magazzino nel LUOGO e nelle
CONDIZIONI in cui si trovano, per la quota
RAGIONEVOLMENTE imputabile al
prodotto e fino al momento in cui il bene
può essere utilizzato
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Criteri di valutazione (continua)
Esempi:
- stipendi, salari e oneri relativi alla
manodopera indiretta e il personale
tecnico di stabilimento;
- ammortamenti economico-tecnici dei
cespiti destinati alla produzione;
- manutenzioni e riparazioni;
- materiali di consumo.
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Criteri di valutazione (continua)
Spese generali di produzione: quick test
Tipologia di costo
Incluso nel
costo di
produzione ?
Amm.ti imm.zioni industriali
SI
Costi di distribuzione
NO
Spese di marketing e pubblicità
NO
Canoni leasing operativi su attrezzature produttive
Costi di formazione del personale diretto
SI
NO
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Criteri di valutazione (continua)
Criterio per l’imputazione dei costi indiretti - la normale
capacità produttiva:
- L’imputazione di costi indiretti di produzione al costo di
fabbricazione dei prodotti è fondata sulla capacità
normale di produzione dell’impresa, definita in base ai
mezzi di cui dispone ed alla produzione che
ragionevolmente si attende;
- La capacità produttiva normale rappresenta la
potenzialità dell’impianto a produrre con ragionevoli
livelli di efficienza.
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Criteri di valutazione (continua)
Esempio di calcolo della capacità normale:
DATI
a) Numero di giorni lavorati
ORE
250
b) Numero di personale addetto
2
c) Numero di ore giornaliere
8
d) Numero di unità produttive installate in azienda
4
Totale (a*b*c*d)
16.000
Dati statistici
- fermi macchine
-200
- riparazioni
-400
- interruzioni di controllo
-300
- cambiamento del personale
-200
Capacità produttiva normale
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14.900
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Metodi di determinazione del costo
Le tecniche di determinazione del costo
previste sono:
- Costo specifico
- FIFO
- LIFO (non ammesso dagli IAS(IFRS)
- Costo medio ponderato
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Metodi di determinazione del costo
Costo specifico:
- questo metodo identifica i singoli beni
acquistati con i relativi costi (questo
criterio può essere adottato solo se le
voci delle rimanenze non sono
intercambiabili)
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Metodi di determinazione del costo (continua)
FIFO (First In, First Out):
- la valutazione delle rimanenze di magazzino al
FIFO consente che si assegnino prima gli ultimi
costi sostenuti per le ultime quantità acquisite
nell’esercizio a corrispondenti quantità in
giacenza; poi i penultimi costi sostenuti per le
penultime quantità acquisite, e così via
fino a coprire tutte le quantità in giacenza.
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Metodi di determinazione del costo (continua)
FIFO (First In, First Out):
17 13 9 5
16 12 8 4
20
20
19 15 11 7 3
F. I.
1
F. O.
1
18 14 10 6 2
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Metodi di determinazione del costo (continua)
FIFO – esempio di calcolo
Data
Operazione
Quantità
P. U.
01-gen Giacenza iniziale
6.000
0,26
1.549,20
10-feb
(1°) carico
3.000
0,27
805,80
14-apr (2°) carico
2.000
0,28
568,20
10-giu
4.000
0,27
1.094,80
(3°) carico
Totale
10-set
10-ott
Scarico = 6.500
(4°) carico
11-nov Scarico = 3.000
31-dic Totale
Ottobre-novembre 2010
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15.000
Importo
4.018,00
-6.000 G.I.
0,26
-1.549,20
-500 (1°)
0,27
-134,30
0,29
289,20
-2.500 (1°)
0,27
-671,50
-500 (2°)
0,28
-142,05
0,28
1.810,15
1.000
6.500
38
Metodi di determinazione del costo (continua)
LIFO (Last In, First Out – NON ammesso dagli
IAS/IFRS):
- si ipotizza che gli acquisti o le produzioni più
recenti siano i primi a essere venduti, di
conseguenza si ipotizza che restino in
magazzino le quantità relative agli acquisti o
alle produzioni più remote, valutate pertanto al
costo di tali acquisti o produzioni.
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Metodi di determinazione del costo (continua)
LIFO (Last In, First Out – NON ammesso
dagli IAS/IFRS):
2020
17 13 9 5
L. I.
20
2020
16 12 8 4
19 15 11 7 3
F. O.
1
Quantità
più remote
18 14 10 6 2
40
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Metodi di determinazione del costo (continua)
Il metodo del LIFO ha 2 varianti:
- Continuo: ogni scarico è valorizzato in
base ai costi delle ultime quantità
acquistate;
- A scatti: non permette di ottenere risultati
definitivi quando è applicato nel corso
dell’esercizio per la valorizzazione degli
scarichi del magazzino.
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Metodi di determinazione del costo (continua)
LIFO continuo – esempio di calcolo
Data
01-gen
10-feb
14-apr
10-giu
Operazione
Quantità
Giacenza iniziale
6.000
(1°) carico
3.000
(2°) carico
2.000
(3°) carico
4.000
Totale
15.000
10-set
Scarico = 6.500
Totale
10-ott (4°) carico
11-nov Scarico = 3.000
31-dic Totale
Ottobre-novembre 2010
OIC e IAS/IFRS
-4.000
-2.000
-500
8.500
1.000
-1.000
-2.000
6.500
P.U.
0,26
0,27
0,28
0,27
Importo
1.549,20
805,80
568,20
1.094,80
4.018,00
(3°)
(2°)
(1°)
0,27
0,28
0,27
-1.094,80
-568,20
-134,30
2.220,70
(4°)
(1°)
0,29
0,29
0,27
0,26
289,20
-289,20
-537,20
1.683,50
42
Metodi di determinazione del costo (continua)
LIFO a scatti – esempio di calcolo:
PRIMO ANNO - le quantità in giacenza
possono essere valutate discrezionalmente:
al CMP (costo medio ponderato)
al LIFO continuo
43
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DAL SECONDO ANNO
si possono verificare tre
possibilità
Q. FIN. = Q. INIZ. Stessa valorizzazione Es.
precedente
Q. FIN. > Q. INIZ. (Q. pari a quella di inizio Es.) x
(costo a quella data)
(Incremento di quantità) x
(CMP acquisti dell’anno)
Q. FIN. < Q. INIZ. Si valorizza applicando i costi e
le quantità delle singole classi di
LIFO più remote componenti le
Rim. all’inizio dell’Es.
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Metodi di determinazione del costo (continua)
COSTO MEDIO PONDERATO
- I beni omogenei, ma acquistati o prodotti in
periodi diversi e con costi diversi, vengono
valutati ad un costo che rappresenta la media
ponderata;
- Le quantità prodotte o acquistate non sono più
individualmente identificabili e fanno parte di un
insieme in cui i beni sono ugualmente
disponibili.
45
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Metodi di determinazione del costo (continua)
Il Costo Medio può essere ponderato:
- Per Movimento: il costo medio viene ricalcolato
dopo ogni singolo acquisto e gli scarichi dal
magazzino vengono valorizzati con il costo medio
ponderato calcolato dopo l’ultimo acquisto
effettuato;
- Per Periodo: alle quantità ed ai costi in inventario
all’inizio del periodo si aggiungono gli acquisti o la
produzione di un periodo e si determinano i costi
ponderati alla fine del periodo stesso.
46
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Metodi di determinazione del costo (continua)
CMP per Movimento – esempio di calcolo
Data
Operazione
Quantità
P. U.
Importo
C.M.
0,2582
01-gen Giacenza iniziale
6.000
0,26
1.549,20
10-feb
3.000
0,27
805,80
1° carico
Progressivo
14-apr 2° carico
Progressivo
10-giu
3° carico
Progressivo
10-set
Scarico = 6.500
Progressivo
10-ott
4° carico
Progressivo
11-nov Scarico = 3.000
31-dic Totale
Ottobre-novembre 2010
OIC e IAS/IFRS
9.000
2.355,00
2.000
0,28
11.000
0,27
15.000
-6.500
(a)
0,29
9.500
6.500
0,2701
0,2678
289,20
2.565,85
(b)
0,2679 (a)
0,2679 -1.741,35
2.276,65
1.000
0,2657
1.094,80
4.018,00
8.500
-3.000
568,20
2.923,20
4.000
0,2617
0,2701 (b)
-810,30
1.755,55
0,2701
47
Metodi di determinazione del costo (continua)
CMP per Periodo – esempio di calcolo
Data
Operazione Quantità
P. U.
Importo
6.000
0,26
1.549,20
1° carico
3.000
0,27
805,80
14-apr 2° carico
2.000
0,28
568,20
10-giu
3° carico
4.000
0,27
1.094,80
10-ott
4° carico
1.000
0,29
289,20
01-gen G.I.
10-feb
Progressivo
Scarichi
31-dic Totale
Ottobre-novembre 2010
OIC e IAS/IFRS
4.307,20
16.000
-9.500
6.500
0,2692
C.M.
0,2692
-2.557,40
1.749,80
0,2692
48
ESPOSIZIONE IN BILANCIO ED INFORMAZIONI DA FORNIRE NELLA
NOTA INTEGRATIVA:
- il principio generale di valutazione ed il metodo
del costo adottato (MP, FIFO, LIFO, CS);
- criteri adottati per la svalutazione al valore di
mercato, distinguendo tra quelle obsolete e
quelle a lento rigiro;
- qualsiasi gravame (es. pegno) relativo alle
rimanenze di magazzino;
- eventuale cambiamento dei metodi di valutazione
con il relativo effetto sul conto economico;
- eventuali interessi inclusi nei costi delle
rimanenze.
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